استاندارد بررسی اجمالی ۲۴۱۰ بررسی اجمالی اطلاعات مالی میان دوره ای توسط حسابرس مستقل واحد تجاری

هدف اين استاندارد، ارائه استانداردها و راهنماييهاي لازم در ارتباط ‌با مسئوليتهاي حرفه‌اي حسابرس و شكل و محتواي گزارش وي در مواردي ‌است كه بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای‌ صاحبكار حسابرسي را به ‌عهده مي‌گيرد.

 

(لازم‌الاجرا ‌براي ‌بررسي اجمالي ‌اطلاعات مالي ‌ميان ‌دوره‌اي ‌كه ‌دوره‌ مالي آن‌ از اول فروردین ۱۳۸۹ و پس ‌از ‌آن شروع مي‌شود)

 

فهرست

 

این استاندارد باید همراه با ” مقدمه استانداردهای حسابرسی ، سایر خدمات اطمینان بخشی و خدمات مرتبط ” مطالعه شود .

 

 

كليات

۱-     هدف اين استاندارد، ارائه استانداردها و راهنماييهاي لازم در ارتباط ‌با مسئوليتهاي حرفه‌اي حسابرس و شكل و محتواي گزارش وي در مواردي ‌است كه بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای‌ صاحبكار حسابرسي را به ‌عهده مي‌گيرد. استفاده از اصطلاح ” حسابرس“ در اين استاندارد به معناي انجام حسابرسي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي نيست، بلکه به اين دليل است كه بررسي اجمالي اين اطلاعات توسط حسابرس مستقل واحد تجاري انجام مي‌شود. این استاندارد معطوف به بررسی اجمالی اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای توسط حسابرس واحد تجاری است. اما در مواردی که حسابرس واحد تجاری، بررسی اطلاعات مالی تاریخی غیر از اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای (از جمله صورتهای مالی سالانه) واحد مزبور را به عهده می‌گیرد، این استاندارد با انجام تعدیلات لازم نیز بکار گرفته می‌شود.

۲-     منظور از اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای در اين استاندارد، اطلاعاتي است كه طبق استانداردهاي حسابداري تهيه و ارائه مي‌شود و دربرگيرنده مجموعه كامل يا فشرده صورتهاي مالي براي دوره‌اي كوتاه‌تر از سال مالي واحد تجاري است.

۳-    حسابرس بايد بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را طبق الزامات اين استاندارد انجام ‌دهد. حسابرس با انجام حسابرسي صورتهاي مالي سالانه، از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي، شناختي كافي كسب مي‌كند. در مواردي كه حسابرس به بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای مي‌پردازد، با انجام پرس‌وجو در جريان بررسي اجمالي، اين شناخت را به روز مي‌کند. اين امر در تشخيص پرس‌وجوهاي لازم و تعيين روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي قابل اجرا به حسابرس ياري مي‌رساند. چنانچه حسابرس ديگري غير از حسابرس واحد تجاري براي بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای تعيين شود، بررسي اجمالي را طبق استاندارد۲۴۰۰ انجام مي‌دهد. از آنجا كه شناخت اين حسابرس از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي، معمولاً به اندازه شناخت حسابرس واحد تجاري نيست، لازم است براي دستيابي به اهداف بررسي اجمالي، پرس و جوها و روشهاي متفاوتي را انجام دهد.

 

اصول كلي بررسي اجمالي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌ای

۴-     حسابرس در بررسی اجمالی اطلاعات مالی میان دوره‌ای باید الزامات آیین رفتار حرفه‌ای را رعايت كند. اين الزامات، حاكم بر مسئوليتهاي حرفه‌اي حسابرس در زمينه‌هاي استقلال، درستكاري، بي‌طرفي، صلاحيت و مراقبت حرفه‌اي، رازداري، رفتارحرفه‌اي و اصول و ضوابط حرفه‌ای مربوط ‌است.

۵-     حسابرس بايد روشهاي كنترل كيفيت را متناسب با هر کار بررسي اجمالي اجرا كند. عناصر كنترل كيفيت مرتبط ‌با بررسي اجمالي شامل مسئوليتهاي مديريت کار درقبال كيفيت بررسي اجمالي، الزامات آیین رفتار حرفه‌ای، پذيرش يا تداوم كار، تعيين گروه كاري، انجام كار و نظارت برآن است.

۶-     حسابرس بايد بررسي اجمالي را با نگرش ترديد حرفه‌اي برنامه ريزي و اجرا كند و احتمال وجود شرايطي را كه ممكن است موجب تعديلي بااهميت در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای (براي انطباق آن، از تمام جنبه هاي بااهميت، با استانداردهاي حسابداري) گردد، در نظر داشته باشد. نگرش ترديد حرفه‌اي به اين معناست كه حسابرس با ذهني پرسشگر، ارزيابي منتقدانه‌اي از اعتبار شواهد كسب شده به عمل مي‌آورد و نسبت به شواهدي كه قابليت اعتماد مستندات يا اظهارات مديريت واحد تجاري را نقض يا نسبت به آنها ترديد ايجاد مي‌كند، هشيار است.

 

هدف بررسي اجمالي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌ای

۷-     هدف بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، اين است كه حسابرس بتواند براساس بررسي اجمالي، نتيجه‌گيري خود را در اين باره بيان کند که آيا با مورد يا مواردي حاكي از عدم ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، برخورد کرده است يا خير. در مواردي كه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به گونه‌اي بااهميت تحريف شده است، حسابرس براي كاهش خطر نتيجه‌گيري نامناسب به سطحي متوسط، پرس‌وجو به عمل مي‌آورد، و روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي را اجرا مي‌كند.

۸-     هدف بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای با هدف حسابرسي طبق استانداردهاي حسابرسي تفاوتي عمده دارد. بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای مبنايي را براي اظهارنظر درباره مطلوبيت ارائه اطلاعات مالي، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، فراهم نمي‌كند.

۹-     بررسي اجمالي، در مقايسه با حسابرسي، براي كسب اطمينان معقول از نبود تحريف بااهميت در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای طراحي نمي‌شود. بررسي اجمالي شامل پرس‌وجو، عمدتاً از مسئولين امور مالي و حسابداري و اجراي روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي است. بررسي اجمالي ممكن است توجه حسابرس را به نكات عمده مؤثر بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای جلب كند، اما تمام شواهدي را که براي يک کار حسابرسي لازم است، فراهم نمي‌كند.

 

توافق درباره شرايط كار

۱۰-  حسابرس و صاحبكار بايد درباره شرايط كار توافق كنند.

۱۱-   شرايط مورد توافق کار در قرارداد درج مي‌شود. چنين قراردادي، از برداشت نادرست درباره ماهيت كار به ويژه هدف و دامنه بررسي اجمالي، مسئوليتهاي مديريت واحد تجاری، ميزان مسئوليت حسابرس، اطمينان كسب شده و محتوا و شكل گزارش، پيشگيري مي‌كند. قرارداد بررسي اجمالي معمولاً موارد زير را دربرمي‌گيرد:

• هدف بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.
• دامنه بررسي اجمالي.
• مسئوليت مديريت درباره اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.
• مسئوليتهاي مديريت درباره برقراري و حفظ كنترلهاي داخلي اثربخش برای تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.
• مسئوليت مديريت در ارائه همه سوابق مالي و اطلاعات مربوط به حسابرس.
• موافقت مديريت با ارائه تأييديه كتبي به حسابرس در تأييد اظهارات شفاهي به عمل آمده در جريان بررسي اجمالي و همچنين، اطلاعات تلويحي موجود در سوابق واحد تجاري.
• شكل و محتواي گزارشي كه در نظر است صادر شود، شامل هويت مخاطب گزارش.
• موافقت مديريت درباره اين که هرگاه مجموعه گزارشهاي حاوي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي نشانگر بررسي اجمالي آن توسط حسابرس واحد تجاري باشد، گزارش بررسي اجمالي نيز همراه آن مجموعه ارائه شود.

نمونه قرارداد بررسي اجمالي در پيوست۱ اين استاندارد ارائه‌ شده است.

 

روشهاي بررسي اجمالي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌ای

كسب شناخت از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي

۱۲-  حسابرس برای برنامه‌ریزی و اجرای بررسی اجمالی بايد از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي مرتبط با تهيه اطلاعات مالي سالانه و میان‌دوره‌ای، شناخت كافي کسب شده را به روز کند به گونه‌اي که بتواند اقدامات زير را انجام دهد:

الف- مشخص کردن انواع تحريفهاي بااهميت بالقوه و ارزيابي احتمال وقوع آنها.

ب-   انتخاب نوع پرس و جو، روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي به گونه‌اي كه مبنايي را براي گزارشگري در اين باره فراهم کند که آيا حسابرس با مورد يا مواردي حاكي از عدم ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، برخورد کرده است يا خير.

۱۳-   طبق استاندارد ۳۱۵، حسابرسي كه صورتهاي مالي واحد تجاري را براي يك يا چند سال رسيدگي كرده‌است از آن واحد و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي مرتبط با تهيه اطلاعات مالي سالانه آن، شناخت كافي براي انجام حسابرسي كسب مي‌كند. حسابرس در برنامه‌ريزي بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، اين شناخت را به روز مي‌كند. حسابرس از كنترلهاي داخلي مربوط به تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای نيز شناختي كافي بدست مي‌آورد چون اين کنترلها ممكن است با كنترلهاي داخلي مربوط به اطلاعات مالي سالانه، تفاوت داشته باشد.

۱۴-   حسابرس، شناخت از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي، را براي تعيين پرس و جوها، روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي لازم و همچنين، شناسايي رويدادها، معاملات يا ادعاهايي كه روشهاي بررسي اجمالي ياد شده درباره آنها اجرا مي‌شود، بكار مي‌گيرد.

۱۵-   روشهايي كه حسابرس براي به روز كردن شناخت از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي، اجرا مي‌كند معمولاً دربرگيرنده موارد زير است:

• مطالعه مستندات حسابرسي سال پيش، بررسيهاي ‌اجمالي میان‌دوره‌ای سال جاري و دوره(هاي) مياني مقايسه‌اي سال پيش، به منظور شناسايي موضوعاتي كه ممكن است بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای دوره جاري اثر گذارد.
• توجه به هرنوع خطر عمده، شامل خطر زير پا گذاري كنترلهاي داخلي توسط مديريت، كه در حسابرسي صورتهاي مالي سال پيش شناسايي شده ‌است.
• مطالعه آخرين اطلاعات مالي سالانه و دوره مياني مشابه سال پيش.
• ارزيابي اهميت با توجه به استانداردهاي حسابداري مرتبط با اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، به منظور كمك در تعيين ماهيت و ميزان روشهاي بررسي اجمالي لازم و ارزيابي اثر تحريفها.
• توجه به ماهيت هرنوع تحريف بااهميت اصلاح شده و هرنوع تحريف كم ‌اهميت شناسايي ‌شده اما اصلاح نشده در صورتهاي مالي سال پيش.
• توجه به نكات عمده حسابداري و گزارشگري مالي كه ممكن است همچنان استمرار داشته باشد، مانند ضعفهاي بااهميت در كنترلهاي داخلي.
• توجه به نتايج هرنوع روش حسابرسي اجرا شده درباره صورتهاي مالي سال جاري.
• توجه به نتايج حسابرسي داخلي انجام ‌شده و اقدامات بعدي به عمل ‌آمده توسط مديريت.
• پرس‌وجو از مديريت درباره نتايج ارزيابي وي از خطر تحريف بااهميت اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ناشي از تقلب.
• پرس‌‌وجو از مديريت درباره اثر تغييرات انجام شده در فعاليتهاي واحد تجاري.
• پرس‌وجو از مديريت درباره هرنوع تغيير عمده ايجاد شده در كنترلهاي داخلي و اثر بالقوه اين گونه تغييرات بر تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.
• پرس‌‌وجو از مديريت درباره فرايند تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای و قابليت اعتماد سوابق حسابداري زيربناي تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.

۱۶-   حسابرس، ماهيت روشهاي بررسي اجمالي را كه لازم است در مورد بخشهاي واحد تجاري اجرا شود، تعيين مي‌كند و درصورت لزوم، ساير حسابرسان درگير در بررسي اجمالي را از اين موضوعات آگاه می‌نماید. عوامل مورد توجه حسابرس، شامل اهميت و خطر وجود تحریف در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بخشهاي واحد تجاري و شناخت حسابرس از ميزان متمركز يا غيرمتمركز‌ بودن كنترلهاي داخلي مربوط به تهيه اين گونه اطلاعات است.

۱۷-  حسابرسي كه اخيراً انتخاب شده و هنوز حسابرسي صورتهاي مالي سالانه واحد تجاري را طبق استانداردهاي حسابرسي انجام نداده باشد، بايد براي برنامه‌ريزي و انجام بررسي اجمالي اطلاعات مالي ميان‌‌دوره‌اي، از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي، تا حدي که به تهيه اطلاعات مالي سالانه و میان‌دوره‌ای مربوط مي‌شود، شناخت کافی بدست آورد.

۱۸-   اين شناخت سبب می‌شود حسابرس بتواند بر پرس‌وجوها، روشهاي تحليلي و ساير روشهاي لازم براي انجام بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای طبق اين استاندارد، تمرکز کند. حسابرس، در اجرای بخشی از فرایند كسب اين شناخت، معمولاً از حسابرس قبلي پرس‌وجو مي‌كند و در صورت لزوم، مستندات حسابرس قبلي را درباره حسابرسي سالانه و هر يك از دوره‌هاي مياني پيشين سال جاري كه بررسي اجمالي کرده است، بررسي مي‌كند. حسابرس درانجام اين‌كار، ماهيت هرنوع تحريف (اعم از اصلاح شده و نشده) که توسط حسابرس قبلي شناسايي شده است، هر نوع خطر عمده، شامل خطر زير پا گذاری كنترلها توسط مديريت و هر موضوع حسابداري و گزارشگري عمده‌ که همچنان استمرار دارد (مانند نقاط ضعف عمده در کنترلهاي داخلي) را مورد توجه قرار مي‌دهد.

پرس و جو، روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي

۱۹-  حسابرس بايد پرس و جو را عمدتاً از مسئولين امور مالي و حسابداري به عمل آورد و روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي را اجرا كند تا بتواند به اين نتيجه‌ برسد كه آيا براساس روشهاي اجرا شده، با موردي حاکي از عدم ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، برخورد کرده است يا خير.

۲۰-   بررسي اجمالي معمولاً مستلزم آزمون سوابق حسابداري از طريق وارسي، مشاهده يا دریافت تأييدیه‌ نمی‌باشد. روشهاي انجام بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای معمولاً به انجام پرس و جو، عمدتاً از مسئولين امور مالي و حسابداري، و بكارگيري روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي، محدود مي‌شود، و مستلزم اثبات اطلاعات کسب شده درباره موضوعات عمده حسابداری مرتبط با اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای نيست. شناخت حسابرس از واحد تجاري و محيط آن، شامل كنترلهاي داخلي، نتايج برآورد خطر در حسابرسي قبلي و ارزيابي حسابرس از سطح اهميت مربوط به اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بر ماهيت و ميزان پرس و جوها، روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي، مؤثر است.

۲۱-   حسابرس در بررسی اجمالی اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای معمولاً روشهاي زير را اجرا مي‌كند:

• مطالعه صورتجلسات مجامع‌عمومي صاحبان سهام، هيئت‌مديره و ساير كميته‌هاي مرتبط به منظور شناسايي موضوعاتي كه می‌تواند بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای اثرگذارد. پرس‌وجو درباره موضوعات مطرح شده در جلساتي كه صورتجلسه آن در دسترس نيست اما ممكن است بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای اثر داشته باشد، نيز لازم است.
• توجه به اثر موضوعاتي که در حسابرسي يا بررسي اجمالي قبلي مشخص شده و موجب تعديل گزارش حسابرس يا بررسي اجمالي، تعديلات حسابداري يا تحريفهاي اصلاح نشده گرديده است.
• مکاتبه (در صورت لزوم) با ساير حسابرساني كه بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بخشهای عمده واحد تجاري را انجام مي‌دهند.
• پرس‌وجو از مسئولین امور مالي و حسابداري و در صورت لزوم سایر کارکنان درباره موارد زير:
• تهیه و ارائه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای طبق استانداردهاي حسابداري مربوط.
• تغییرات انجام شده در استانداردهای حسابداری یا رویه‌های بکارگیری آنها.
• وجود معاملات جديدي که مستلزم بكارگيري رويه‌هاي حسابداري جديد است.
• وجود هرگونه تحریف اصلاح نشده در اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای.
• شرایط غیر عادی یا پیچیده‌ مؤثر بر اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي همانند ترکیب تجاری یا واگذاری يک قسمت تجاری.
• مفروضات عمده مربوط به اندازه‌گيري يا افشاي ارزش منصفانه و قصد و توان مديريت برای انجام اقدامات خاص از طرف واحد تجاري.
• چگونگی شناسایی و افشای مناسب معاملات با اشخاص وابسته در اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای.
• تغييرات عمده در تعهدات، شامل الزامات قراردادي.
• تغييرات عمده در بدهيهاي احتمالي شامل دعاوي حقوقي يا ادعاها.
• رعايت مفاد قراردادهای تسهيلات مالي.
• موضوعات بحث انگیز کشف شده درجريان اجراي روشهاي بررسي اجمالي.
• معاملات عمده انجام شده در چند روز آخر دوره مياني مورد بررسي يا چند روز اول دوره مياني بعدي.
• آگاهی از انجام هرگونه تقلب یا موارد مشکوک به تقلب توسط افراد زیر که بر واحد تجاري اثر داشته است:

–   مديريت،

–   كاركنان داراي نقش کليدی در كنترلهاي داخلي، يا

–   ساير افرادي كه تقلب آنها می‌تواند اثر بااهميتي بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای داشته باشد.

• آگاهی از وجود هرگونه اتهام تقلب يا موارد مشكوك به تقلب مؤثر بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای واحد تجاري که توسط كاركنان فعلی، كاركنان سابق، تحليل‌گران، دستگاههاي نظارتي يا سايرين، اطلاع داده شده است.
• آگاهی از وجود هرگونه عدم رعايت قطعي يا احتمالي قوانين و مقررات كه مي‌تواند اثری عمده بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای داشته باشد.
• اجراي روشهاي تحليلي براي شناسايي روابط و اقلامی که غيرعادي به نظر می‌رسد و ممکن است بيانگر تحريفي بااهميت در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای باشد. روشهاي تحليلي می‌تواند شامل تحلیل نسبتها و تكنيكهاي آماري مانند تحليل روندها يا تحليل رگرسيون باشد و می تواند به صورت دستي يا با استفاده از رایانه انجام شود. پيوست ۲ اين استاندارد، شامل نمونه‌ روشهاي تحليلي است كه حسابرس می‌تواند در اجرای بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بکار گيرد.
• مطالعه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای و توجه به اين كه آيا حسابرس با مورد يا مواردي حاکي از عدم ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، برخورد کرده است يا خير.

۲۲-   حسابرس می‌تواند بسیاری از روشهاي بررسي اجمالي را پیش از تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای یا همزمان با آن اجرا كند. براي مثال، به روز كردن شناخت از واحد تجاري و محيط آن (شامل كنترلهاي داخلي) و  مطالعه صورتجلسات مربوط مي‌تواند پیش از پايان دوره مياني، انجام شود. اجراي زودتر برخی از روشهاي بررسي اجمالي در دوره مياني، شناسايي و بررسي بموقع موضوعات عمده حسابداري مؤثر بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را نيز ميسر مي‌سازد.

۲۳-   حسابرس اجرا كننده بررسي اجمالي میان‌دوره‌ای، حسابرسي صورتهاي مالي سالانه واحد تجاري را نيز به عهده دارد. حسابرس ممکن است برای سهولت و کارایی بیشتر، برخي روشهاي حسابرسي را به طور همزمان با بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای اجرا کند. براي مثال، اطلاعات بدست‌آمده از مطالعه صورتجلسات هيئت مديره در ارتباط با بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ممكن است در حسابرسي سالانه نيز مورد استفاده قرارگيرد. حسابرس ممكن است در زمان بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، به اجراي روشهاي حسابرسي بپردازد كه در حسابرسي صورتهاي مالي سالانه ضرورت دارد. اجراي روشهاي حسابرسي در مورد معاملات عمده يا غيرعادي واقع شده طي دوره، مانند تركيب تجاري، تجديد ساختار يا معاملات عمده فروش، نمونه‌‌هايي از اين روشهاست.

۲۴-   بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای معمولاً مستلزم اثبات نتايج پرس و جو درباره دعاوي حقوقي یا ادعاها نيست. از اين ‌رو، معمولاً درخواست تأييديه از وكيل حقوقي واحد تجاري ضرورت ندارد. اما، چنانچه حسابرس به دليل وجود دعاوي حقوقي يا ادعاها نسبت به ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، براساس استانداردهاي حسابداري، ترديد كند و بر اين باور باشد كه امکان دارد وكيل حقوقي واحد تجاري اطلاعاتی در این باره داشته باشد، تماس مستقیم با وي ممکن است ضرورت يابد.

۲۵-   حسابرس بايد شواهد لازم را درباره انطباق اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای با سوابق حسابداري زيربناي آن، كسب كند. حسابرس می تواند با ردیابی اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به موارد زير، شواهد لازم را درباره انطباق اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای با سوابق حسابداري زيربناي آن، كسب كند:

الف-  سوابق حسابداري، مانند دفتر كل يا کاربرگ تلفيقي که با سوابق حسابداري انطباق دارد؛ و

ب-    ساير اطلاعات پشتوانه سوابق حسابداري واحد تجاری، برحسب ضرورت.

۲۶-   حسابرس بايد درباره شناسایی همه رويدادهای واقع شده از تاریخ ترازنامه تا تاريخ گزارش بررسي اجمالي كه ممكن است مستلزم تعديل اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای یا افشا در آن باشد، پرس و جو کند. حسابرس برای شناسايي رويدادهاي پس از تاريخ گزارش بررسي اجمالي، ملزم به اجراي روشهای دیگری نيست.

۲۷-  حسابرس بايد درباره هر گونه تغییر در ارزيابي مدیریت از تداوم فعاليت واحد تجاري، پرس و جو کند. حسابرس در مواردي كه در نتيجه اين پرس و جو يا ساير روشهاي بررسي اجمالي، از رويدادها يا شرايطي آگاه شود كه ترديدی عمده در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري ايجاد كند بايد اقدامات زیر را انجام دهد:

الف- پرس و جو از مديريت درباره برنامه‌هاي مورد نظر براي اقدامات آتي بر اساس ارزيابي خود از تداوم فعاليت، امکان پذیری اين برنامه‌ها و اعتقاد مدیریت نسبت به بهبود وضعیت در نتیجه اجرای این برنامه‌ها.

ب-   ارزیابی کفايت افشاي اين گونه موضوعات در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.

۲۸-   رويدادها يا شرايطي كه ممكن است به ترديدی عمده در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري بيانجامد می‌تواند در تاريخ صورتهاي مالي سالانه وجود داشته باشد يا ممكن است در نتيجه پرس و جو از مديريت يا در جريان اجراي ساير روشهاي بررسي اجمالي شناسايي شود. در مواردي كه اين گونه رويدادها يا شرايط توجه حسابرس را به خود جلب مي‌كند، حسابرس از مديريت در مورد برنامه‌هاي آتي مانند فروش داراييها، استقراض يا تجديد ساختار بدهيها، كاهش يا به تأخير انداختن مخارج يا افزايش سرمايه، پرس‌وجو مي‌كند. حسابرس همچنين، درباره امکانپذیری این برنامه‌ها و اعتقاد مدیریت نسبت به بهبود شرایط در اثر اجرای این برنامه‌ها پرس و جو می‌کند. در هر حال، حسابرس معمولاً ملزم به اثبات امکانپذیری برنامه‌های مدیریت و بهبود شرایط در اثر اجرای اين برنامه‌ها نيست.

۲۹- چنانچه حسابرس از موضوعي آگاه شود که وي را نسبت به ضرورت انجام تعدیلي عمده در اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای به منظور انطباق آن، از تمام جنبه‌های بااهمیت، با استانداردهای حسابداری به تردید اندازد، باید پرس و جوهای بیشتری را به عمل‌ آورد یا سایر روشها را اجرا کند تا بتواند نتیجه‌گیری خود را در گزارش بررسی اجمالی، بیان کند. براي مثال، چنانچه اجراي روشهاي بررسي اجمالي اين ترديد را در حسابرس ايجاد كند كه آيا يك فروش عمده، طبق استانداردهای حسابداری ثبت شده است يا خير، حسابرس برای رفع تردید خود، روشهاي اضافي مانند گفتگو با كاركنان ارشد بازاريابي و حسابداري درباره شرايط معامله يا مطالعه قرارداد فروش را به اندازه کافی اجرا مي‌كند.

 

ارزيابي تحريفها

۳۰-  حسابرس بايد اهمیت تحريفهاي اصلاح نشده‌اي را‌ که با آن برخورد کرده است  به تنهایی و در مجموع، نسبت به اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای ارزیابی کند.

۳۱-   بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، بر خلاف حسابرسي، به منظور كسب اطمينان معقول از اینکه اطلاعات ياد شده بدون تحريف بااهميت است، طراحي نمي‌شود. اما، حسابرس تحريفهايي را كه با آن برخورد کرده است (شامل موارد مربوط به افشا) به تنهايي و در مجموع، ارزيابي مي‌کند تا مشخص گردد كه آيا براي ارائه مطلوب اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي، از تمام جنبه‌‌هاي بااهميت، طبق استانداردهای حسابداری، تعديل بااهميتي، ضرورت دارد يا خير.

۳۲-   حسابرس در ارزيابي اهميت تحريفهاي اصلاح نشده توسط واحد تجاری، قضاوت حرفه‌ای خود را بکار می‌گیرد. حسابرس موضوعاتي مانند ماهيت، علت و مبلغ تحريفها، زمان وقوع تحريفها (سال قبل يا دوره مياني سال جاري) و اثر بالقوه تحريفها بر دوره‌هاي مياني يا سالانه آتي را مورد توجه قرار مي‌دهد.

۳۳-   حسابرس ممكن است مبلغي را تعيين كند كه تحريفهاي كمتر از آن نياز به جمع‌بندي نداشته باشد، چون بر این باور است که مجموع اين گونه مبالغ به روشني نمي‌تواند اثر با اهميتي بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای داشته باشد. با اين حال، حسابرس، اين واقعيت را در نظر مي‌گيرد كه تعيين اهميت مستلزم ملاحظات كمي و همچنين كيفي است و تحريفهاي با مبالغ نسبتاً كوچك نیز مي‌تواند اثر بااهميتي بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای داشته باشد.

 

تأييديه‌ مديريت

۳۴ –  حسابرس بايد درباره موارد زیر از مديريت، تأييديه كتبي دريافت كند:

الف- پذیرش مسئوليت خود درباره طراحي و برقراري كنترلهاي داخلي براي پيشگيري و كشف تقلب و اشتباه؛

ب-   تهیه و ارائه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای طبق استانداردهای حسابداری؛

پ-   پذیرش اینکه، اثر تحريفهاي اصلاح نشده شناسايي شده توسط حسابرس در جريان بررسي اجمالي، به تنهايي و درمجموع، نسبت به اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به عنوان يك مجموعه واحد، كم اهميت است. خلاصه اي از اين گونه اقلام در تأييديه مديريت يا پيوست آن ارائه می شود؛

ت‌- افشای همه واقعيتهاي عمده مرتبط با هر نوع تقلب يا موارد مشكوك به تقلب مشخص شده براي مديريت كه بتواند بر واحد تجاري اثر داشته باشد؛

ث-   افشای نتايج ارزيابي مدیریت از خطر اینكه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ممكن است در نتيجه تقلب به گونه‌اي بااهميت تحريف شده باشد ؛

ج-    افشای همه موارد مشخص شده عدم رعايت قطعي يا احتمالي قوانين و مقرراتی كه آثار آنها بايد در تهيه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، مورد توجه قرار گيرد؛ و

چ-    افشای همه رويدادهاي بااهميتي كه پس از تاريخ ترازنامه و تا تاريخ گزارش بررسي اجمالي روي داده و ممكن است مستلزم تعديل اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای يا افشا در آن باشد.۳۴

 

۳۵-   حسابرس ساير تأييديه‌هاي لازم را متناسب با موضوعات مختص نوع فعاليت يا صنعت واحد تجاری، دريافت مي‌كند. نمونه‌اي از تأييديه مديريت در پيوست ۳ اين استاندارد آمده است.

 

مسئوليت حسابرس درباره اطلاعات همراه

۳۶-   حسابرس بايد ساير اطلاعات همراه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را به منظور کسب اطمینان از نبود مغايرت بااهميت با اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای مطالعه کند. چنانچه حسابرس مغايرت بااهميتي را شناسايي كند، ضرورت اصلاح اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای يا ساير اطلاعات را ارزيابي مي‌کند. اگر اصلاح اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ضرورت داشته باشد و مديريت از انجام آن خودداري ‌كند، حسابرس آثار آن را بر گزارش بررسي اجمالي، مورد توجه قرار مي‌دهد. چنانچه اصلاح ساير اطلاعات ضرورت داشته باشد و مديريت از انجام آن خودداري ‌كند، حسابرس درج يك بند اضافي براي توضيح مغايرت بااهميت يا اقدامات دیگری چون خودداري از صدور گزارش بررسي اجمالي يا كناره‌گيري از كار را مورد توجه قرار مي‌دهد. براي مثال، مديريت ممكن است سود را به گونه‌اي اندازه‌گيري و در اطلاعات همراه ارائه کرده باشد که در مقايسه با اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي، تصوير مثبت‌تري از عملکرد مالي را نشان دهد؛ اين اندازه‌گيري که باعث بیش نمایی عملکرد مالي شده است، به روشني تعريف نشده يا آشکارا با اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي مطابقت داده نشده است، بطوريکه مبهم و احتمالاً گمراه‌کننده مي‌باشد.

۳۷-   چنانچه حسابرس به اين نتيجه برسد که ساير اطلاعات، حاوی تحريف بااهميت يك واقعيت است بايد موضوع را با مديريت واحد تجاری مطرح كند. حسابرس ضمن مطالعه ساير اطلاعات به منظور شناسايي مغايرتهاي بااهميت، ممکن است با تحريف واقعيتي برخورد كند که آشکارا بااهميت باشد (مانند، اطلاعات نامربوط با موضوعات مندرج در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای كه بطور نادرست توصيف يا ارائه شده است). حسابرس هنگام طرح موضوع با مديريت واحد تجاري، اعتبار ساير اطلاعات و پاسخهاي مديريت به پرس و جوهاي خود، احتمال وجود اختلاف نظرهاي منطقي و نیاز مدیریت به مشورت با شخص ثالث واجد شرايط را براي رفع تحريف آشکار واقعيت، مورد توجه قرار مي‌دهد. چنانچه تعديلي برای اصلاح تحريف بااهميت يك واقعيت ضرورت داشته باشد و مديريت از انجام آن خودداري ‌كند، حسابرس انجام اقدامات مناسب بیشتري، چون آگاه کردن ارکان راهبری واحد تجاري و دريافت نظر مشاور حقوقي را مورد توجه قرار مي‌دهد.

 

اطلاع رساني

۳۸-  چنانچه حسابرس با اجراي بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، به این نتیجه برسد كه براي ارائه مطلوب اطلاعات مالي از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهای حسابداری، تعديل بااهميتي ضرورت دارد، بايد اين موضوع را در اولين فرصت ممکن به سطح مناسبی از مديريت اطلاع دهد.

۳۹-  در مواردي كه به قضاوت حسابرس، مديريت در زمان معقولي پاسخ مناسب را ندهد، حسابرس بايد ارکان راهبری واحد تجاري را از این موضوع آگاه كند. اطلاع رساني در اولين فرصت ممکن، به طور شفاهي يا كتبي، انجام مي‌شود. تصميم حسابرس درباره نحوه اطلاع‌رساني، متأثر از عواملي مانند ماهيت، حساسیت و اهميت موضوعات مورد نظر و زمان اين گونه اطلاع رساني است. چنانچه اطلاع رساني بطور شفاهي انجام شود، حسابرس آن را مستند مي‌كند.

۴۰-  در مواردی که به قضاوت حسابرس، ارکان راهبری واحد تجاري در زمان معقولي پاسخ مناسب را ندهند، حسابرس بايد موارد زير را مورد توجه قرار دهد:

الف-     ضرورت تعدیل گزارش؛ يا

ب-       امکان كناره گيري از كار بررسي اجمالي؛ و

پ-       امکان كناره گیري از حسابرسي صورتهاي مالي سالانه.

۴۱- چنانچه حسابرس با اجراي بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای با موارد تقلب يا عدم رعايت قوانين و مقررات توسط واحد تجاري برخورد کند بايد موضوع را در اولين فرصت ممکن به سطح مناسبي از مديريت اطلاع دهد. تعيين سطح مناسب مدیریت، به احتمال تباني يا مشاركت مديران اجرايي بستگی دارد. حسابرس لزوم گزارش اين گونه موضوعات به ارکان راهبری واحد تجاري، مجمع عمومی و مراجع قانونی ذیصلاح و آثار آن بر کار بررسي اجمالي را مورد توجه قرار مي‌دهد.

۴۲- حسابرس بايد موضوعات مرتبط با راهبری واحد تجاری، ناشي از بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را به ارکان راهبری واحد تجاري اطلاع دهد. حسابرس ممکن است درنتيجه اجراي بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از موضوعاتي آگاه شود كه به نظر وي بااهميت و مرتبط با وظیفه نظارتی ارکان راهبری واحد تجاري در فرايند گزارشگري مالي و موارد افشا است. حسابرس اين گونه موضوعات را به ارکان راهبری واحد تجاري اطلاع مي‌دهد.

 

گزارشگري ماهيت، ميزان و نتايج بررسي اجمالي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌ای

۴۳-  حسابرس بايد گزارشی كتبي صادر كند كه حاوي اطلاعات زير باشد:

الف- عنوان مناسب.

ب-   مخاطب، طبق شرايط حاکم بر قرارداد.

پ-   تصريح اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بررسي شده، شامل برشمردن عنوان هر يك از صورتهاي مالي كامل يا فشرده، تاريخ و دوره تحت پوشش اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.

ت-   تصریح مسئوليت مديريت در قبال تهيه و ارائه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای.

ث-   تصريح اینکه مسئوليت نتيجه گيري درباره اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بر اساس بررسي اجمالي با حسابرس است.

ج-     تصریح اینكه بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای براساس استاندارد ۲۴۱۰ ، انجام شده است و اينکه بررسي اجمالي شامل پرس و جو، عمدتاً از مسئولین امور مالي و حسابداري، و بکارگیری روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي است.

چ-    تصریح اینکه دامنه بررسی اجمالی به مراتب محدودتر از حسابرسی برطبق استانداردهای حسابرسی است و در نتیجه، حسابرس نمی‌تواند اطمينان يابد از همه موضوعات مهمی که معمولاً در حسابرسی شناسايي مي‌شود، آگاه است و از این رو، ”اظهار نظر حسابرسی“ ارائه نمی‌کند.

ح-    بيان اينكه حسابرس به اين نتيجه نرسيده است (رسیده است) که اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهای حسابداری به نحو مطلوب ارائه نشده است.

خ-    تاريخ گزارش.

د-    نام و امضاي حسابرس.

ذ-    نشاني حسابرس.

نمونه گزارش تعدیل نشده بررسي اجمالی در پيوست ۴ اين استاندارد آمده است.

انحراف از استانداردهای حسابداری

۴۴-  چنانچه حسابرس به انحراف بااهميتي از استانداردهاي حسابداري در تهيه اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي برخورد کند که مستلزم تعديل اين اطلاعات باشد، باید نتيجه‌گيري مشروط یا مردود بيان کند.

۴۵-   چنانچه حسابرس به این نتیجه برسد که اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای حاوی انحرافی بااهمیت از استانداردهای حسابداری است یا ممکن است حاوی چنین انحرافی باشد و مدیریت واحد تجاري از اصلاح اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای خودداری می‌ورزد، حسابرس گزارش بررسي اجمالي را تعديل مي‌كند. این تعديل، ماهيت انحراف و در صورت امكان، آثار آن بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را تشریح مي‌كند. چنانچه اطلاعاتي كه از نظر حسابرس افشاي آن ضروري است در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ارائه نشده باشد، حسابرس گزارش بررسي اجمالي را تعديل و در صورت امكان، اطلاعات لازم را در آن درج مي‌کند. تعديل گزارش بررسي اجمالي معمولاً با افزودن يك بند توضيحي به آن و ارائه نتيجه‌گيري مشروط انجام مي‌شود. نمونه‌ گزارش بررسي اجمالي با نتيجه‌گيري مشروط در پيوست ۵ اين استاندارد ارائه شده است.

۴۶-   در مواردي كه اثر انحراف از استانداردهای حسابداری بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای چنان بااهميت و فراگیر است كه بيان نتيجه‌گيري مشروط نمي‌تواند ماهیت گمراه كننده يا ناقص اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را به گونه‌ای کافی افشا کند، حسابرس نتيجه‌گيري مردود ارائه می‌کند. نمونه گزارش بررسي اجمالي با نتيجه‌گيري مردود در پيوست ۷ اين استاندارد ارائه شده است.

محدوديت در دامنه بررسي اجمالي

۴۷-  محدوديت در دامنه بررسي اجمالي معمولاًحسابرس را از تكميل بررسي اجمالي باز مي‌‌دارد.

۴۸-  در مواردي كه حسابرس قادر به تکميل بررسي اجمالي نيست بايد دليل آن را كتباً به سطح مناسبي از مديریت، و ارکان راهبری واحد تجاري اطلاع دهد و مناسب بودن يا نبودن صدور گزارش را مورد توجه قرار دهد.

تحميل محدوديت بر دامنه بررسي اجمالي توسط مديريت

۴۹-   چنانچه شناخت اوليه حسابرس از شرايط کار بیانگر اين باشد كه به دليل تحميل محدوديت در دامنه بررسي اجمالي توسط مدیریت، نمي‌تواند بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را تكميل كند، حسابرس آن کار را نمي‌پذيرد.

۵۰-   چنانچه پس از پذيرش کار، محدوديتی در دامنه بررسي اجمالي توسط مديريت ايجاد شود، حسابرس درخواست رفع آن را مي‌كند. اگر مديريت از انجام آن خودداري ورزد، حسابرس قادر به تکميل بررسي اجمالي و بيان نتيجه‌گيري نخواهد بود. در این گونه موارد، حسابرس، دلايل ناممکن بودن تكميل بررسي اجمالي را كتباً به سطح مناسبي از مديریت و ارکان راهبری واحد تجاري، اطلاع می‌دهد. با اين وجود، چنانچه حسابرس به این نتیجه برسد که براي ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌‌هاي بااهميت، طبق استانداردهای حسابداری، تعديل بااهميتي ضرورت دارد، طبق رهنمودهای ارائه شده در بند‌هاي ۳۸ تا ۴۰ این استاندارد، عمل مي‌كند.

۵۱-   حسابرس مسئوليتهاي قانوني و مقرراتي (شامل وجود يا نبود الزام به صدور گزارش) را نیز درنظر مي گيرد. حسابرس در موارد وجود چنین الزامی، ناممکن بودن نتيجه‌گيري و دليل قادر نبودن به تكميل بررسي اجمالي را در گزارش بررسي اجمالي بیان می‌کند. اما، چنانچه حسابرس به این نتیجه برسد كه براي ارائه مطلوب اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهای حسابداری، تعديل بااهميتي ضرورت دارد، اين گونه موضوعات را نيز درگزارش خود درج مي‌کند.

ساير موارد محدوديت در دامنه بررسي اجمالي

۵۲-   محدوديت در دامنه بررسي اجمالي ممكن است به دليل شرايطي غير از تحميل محدوديت توسط مديريت، رخ دهد. حسابرس در اين گونه شرايط معمولاً نمي تواند بررسي اجمالي را تکمیل و نتيجه‌گيري خود را بيان كند. رهنمودهای لازم دراین باره در بندهاي ۵۰ و ۵۱ این استاندارد ارائه شده است. در برخی شرایط نادر، ممکن است محدوديت در دامنه بررسی اجمالی به روشني به يك يا چند موضوع خاص مربوط باشد كه با وجود بااهمیت بودن، به نظر حسابرس، اثر آن بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای فراگیر نباشد. در اين گونه شرايط، حسابرس با بيان اينکه، به استثناي موارد مندرج در بند توضيحي گزارش بررسي اجمالي، بررسي اجمالي طبق اين استاندارد انجام شده است، گزارش بررسی اجمالی را تعدیل و نتيجه‌گيري مشروط ارائه می‌کند. نمونه‌ گزارش بررسي اجمالي با نتيجه‌گيري مشروط در پيوست ۶ اين استاندارد ارائه شده است.

۵۳-   حسابرس ممكن است در گزارش حسابرسي آخرين صورتهاي مالي سالانه واحد تجاري به دليل وجود محدوديت در دامنه رسيدگي، نظر مشروط ارائه كرده باشد. حسابرس، وجود يا نبود آن محدودیت را در زمان اجرای بررسی اجمالی، ارزیابی می‌کند و در صورت وجود، آثار آن را برگزارش بررسي اجمالي می‌سنجد.

تداوم فعاليت و ابهامهاي عمده

۵۴-   در برخي شرايط، به منظور برجسته كردن یک موضوع مندرج در يادداشتهای توضيحي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای كه آن موضوع را به تفصيل توضيح مي‌دهد، يك بند تأكيد بر مطلب خاص، می‌تواند به گزارش بررسي اجمالي اضافه شود بدون آنکه بر نتيجه‌گيري حسابرس اثر گذارد. اين بند پس از بند نتيجه‌گيري درج مي‌شود.

۵۵-  حسابرس در صورت وجود افشاي كافي در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بايد به منظور برجسته كردن یک ابهام بااهميت مربوط به رويداد يا وضعیتی كه ممكن است در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري، ترديد عمده‌ ايجاد كند، يك بند تأكيد بر مطلب خاص به گزارش بررسي اجمالي اضافه كند.

۵۶-   حسابرس ممكن است گزارش حسابرسي يا بررسي اجمالي قبلي را به منظور برجسته كردن یک ابهام بااهميت مربوط به رويداد يا وضعیتی كه می‌تواند در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري، ترديد عمده ايجاد كند، با افزودن يك بند تأكيد بر مطلب خاص، تعديل کرده باشد. چنانچه ابهام بااهميت هنوز برقرار باشد و افشاي كافي در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به عمل آيد، حسابرس گزارش بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای جاري را با افزودن يك بند توضیحی به منظور برجسته كردن ابهام بااهميت، تعديل مي‌كند.

۵۷-   چنانچه حسابرس در نتيجه پرس و جوها يا ساير روشهاي بررسي اجمالي با ابهام بااهميتي در ارتباط با يك رويداد يا وضعیتی برخورد کند که بتواند در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري ترديد عمده ايجاد كند و افشاي كافي درباره آن نیز در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به عمل آمده باشد، حسابرس گزارش بررسي اجمالي را با افزودن يك بند تأكيد بر مطلب خاص، تعديل مي‌كند.

۵۸-  اگر ابهام بااهميت موجود در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري، به گونه‌ای مناسب در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای افشا نشده باشد، حسابرس بايد نتيجه‌گيري مشروط ارائه كند. گزارش بايد اشاره‌ای روشن به وجود چنین ابهامی داشته باشد.

۵۹-  در صورت وجود ابهام اساسي درباره تداوم فعاليت واحد تجاری يا وجود موارد متعدد ابهام بااهميت، شامل ابهام درباره تداوم فعاليت، که آثار بالقوه آن در مجموع اساسي باشد، حسابرس بايد صرف نظر از افشا يا عدم افشاي آنها در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، ناممکن بودن نتيجه‌گيري نسبت به آن اطلاعات را بيان کند.

۶۰-  حسابرس در صورت برخورد با ابهام بااهميت (غير از مشكل تداوم فعاليت) كه حل و فصل آن به رويدادهاي آتي بستگی دارد و ممكن است بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای تأثير داشته باشد، بايد تعديل گزارش بررسي اجمالي را با افزودن يک بند بعد از بند نتيجه‌گيري، مورد توجه قرار دهد.

ساير ملاحظات

۶۱-   یکی از مفاد قرارداد کار، موافقت مديريت با اين امر است كه چنانچه گزارشهای حاوي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، نشانگر بررسي اجمالي آن اطلاعات توسط حسابرس واحد تجاري باشد، گزارش بررسي اجمالي نيز همراه آن گزارشها ارائه شود. چنانچه مديريت واحد تجاري، گزارش بررسي اجمالي را همراه آن گزارشها ارائه نکند، حسابرس نظر مشاور حقوقي را براي كمك به تشخيص اقدام مناسب در اين گونه شرايط، جويا مي‌شود.

۶۲-   چنانچه حسابرس گزارش بررسي اجمالي تعديل شده صادر كرده باشد و مديريت، اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای را بدون همراه کردن گزارش مزبور در گزارشهای حاوي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای منتشر ‌كند، حسابرس نظر مشاور حقوقي را براي كمك به تعيين اقدام مناسب در شرايط موجود، جویا می‌شود و احتمال كناره‌گيري از كار حسابرسي صورتهاي مالي سالانه را مورد توجه قرار می‌دهد.

۶۳-   اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای حاوی صورتهاي مالي فشرده، لزوماً منعکس‌کننده همه اطلاعاتي نيست كه در مجموعه کامل صورتهاي مالي ارائه مي‌شود، بلکه مي‌تواند رويدادهايي را توصيف کند كه براي درك تغييرات در وضعيت مالي و عملكرد واحد تجاري از تاريخ ترازنامه به بعد، مهم باشد؛ چون فرض بر آن است که استفاده كنندگان اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به آخرين صورتهاي مالي حسابرسي شده، مانند صورتهاي مالي شرکتهايي که اوراق بهادار آنها به عموم عرضه شده است، دسترسي دارند. در ساير شرايط، حسابرس درباره لزوم افزودن یادداشت ”همراه با آخرين صورتهاي مالي حسابرسي شده مطالعه شود“ با مديريت گفتگو مي‌كند. در صورت نبود چنين یادداشتی، حسابرس گمراه کننده بودن اطلاعات مالی میان‌دوره‌ای در شرایط موجود (بدون مراجعه به آخرین صورتهای مالی حسابرسی شده) و آثار آن را بر گزارش بررسی اجمالی، ارزیابی می‌کند.

مستندسازی

۶۴-  حسابرس بايد بررسي اجمالي را چنان  مستند كند كه براي فراهم کردن مبناي نتيجه‌گيري و تأمین شواهد لازم مبني بر اجراي بررسي اجمالي طبق اين استاندارد و الزامات قانوني و مقرراتي مربوط ، كافي و مناسب باشد. حسابرس بايد مستندات را چنان تهيه کند که يک حسابرس با تجربه و بدون هر گونه ارتباط قبلي با بررسی اجمالی مورد نظر بتواند موارد زير را درک کند:

الف-  ماهيت، زمانبندي اجرا، و ميزان پرس و جوهاي انجام شده.

ب  –  روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي اجرا شده.

پ  –  اطلاعات کسب شده و هر نوع نکات عمده مشخص شده در جريان اجراي بررسي اجمالي، شامل نحوه حل و فصل آن.

تاريخ اجرا

۶۵-   اين استاندارد براي بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای كه دوره مالي آن از اول فروردين ۱۳۸۹ و پس از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.

 

 

پيوست‌ ۱

 

نمونه‌ قرارداد

 

———————————————————————————————

نمونه‌ زير براي‌ قرارداد بررسي‌ اجمالي‌ اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي و به عنوان رهنمودي براي اجراي بند ۱۰ اين استاندارد ارائه‌ شده‌ است‌ كه‌ مي‌تواند برحسب‌ شرايط‌ و نيازهاي‌ هر مورد و در صورت‌ ضرورت‌، تعديل‌ شود.

—————————————————————————————————————-

 

سربرگ مؤسسه حسابرسي (حاوي نشاني)

__________________________________

 

قرارداد  بررسي‌ اجمالي‌ اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي‌

طرفين و موضوع قرارداد

۱ –    عطف‌ به‌ درخواست‌ … (شرکت) … از اين‌ مؤسسه براي‌ بررسي‌ اجمالي‌ ترازنامه‌ ميان‌دوره‌اي … (شرکت) … در‌ تاريخ‌ … و صورتهاي‌ سود و زيان، سود و زيان جامع و جريان‌ وجوه‌ نقد آن‌ براي‌ دوره‌ مالی … ماهه منتهي‌ به‌ تاريخ‌ مزبور همراه‌ با يادداشتهاي‌ توضيحي‌/گزيده يادداشتهاي توضيحي مربوط‌، این قرارداد بين‌ … و … كه‌ از اين‌ پس‌ به‌ ترتيب‌ “موسسه‌” و “واحد مورد بررسي‌” ناميده‌ مي‌شوند با شرايط‌ زير منعقد مي‌گردد.

تعهدات‌ موسسه‌

۲ –    انجام‌ موضوع‌ قرارداد براساس‌ استاندارد بررسي اجمالي ۲۴۱۰.

۳ –    بررسي اجمالي این مؤسسه طبق استاندارد بررسي اجمالي ۲۴۱۰، و با این هدف انجام خواهد شد كه آيا حسابرس با مورد يا مواردي حاکي از عدم ارائه مطلوب اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، برخورد کرده است يا خير. بررسي‌ اجمالي شامل پرس‌وجو و اجرای روشهاي تحليلي و ساير روشهاي بررسي اجمالي است و معمولاً، مستلزم اثبات اطلاعات كسب شده نمی‌باشد. دامنه بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به مراتب محدودتر از دامنه حسابرسي طبق استانداردهاي حسابرسي می‌باشد كه هدف آن، اظهارنظر درباره صورتهاي مالي است و از اين رو، اين مؤسسه نیز چنان اظهارنظري ارائه نخواهد كرد.

۴ –    نمونه گزارش غيرمشروط بررسي اجمالي درباره اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به شرح زیر است:

(درج متن نمونه گزارش)

۵ –     بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به این مؤسسه اطمینان نمی‌دهد که از همه موضوعات مهمي که معمولاً در حسابرسی صورتهای مالی شناسايي مي‌شود، آگاه است. بررسي اين مؤسسه، از لحاظ افشاي موارد تقلب يا اشتباه يا فعاليتهاي غير قانوني قابل اتکا نيست. اما، هر موضوع مهمي كه به نظر اين مؤسسه برسد به آگاهی خواهد رسید.

تعهدات‌ واحد مورد بررسی

۶ –    تهيه‌ و ارائه‌ اطلاعات مالي ميان‌ دوره‌اي‌ تأييد و امضا شده‌ توسط‌ مديريت‌ واحد مورد بررسی حداكثر تا … (تاريخ‌ …/ مدت‌ … پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ ). مسئوليت اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، شامل افشاي کافی، با مديريت واحد مورد بررسی است. اين مسئوليت شامل طراحي، برقراري و حفظ كنترلهاي داخلي مربوط به تهيه و ارائه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای عاري از تحريف بااهميت ناشي از تقلب و يا اشتباه؛ انتخاب و بكارگيري رويه‌هاي حسابداري مناسب؛ و انجام برآوردهاي حسابداري معقول در شرايط موجود است. اين مؤسسه، به عنوان بخشي از بررسي اجمالي، تأييديه‌ای كتبي از مديريت درباره ادعاهاي وي در اطلاعات مالي ميان‌دوره‌اي دريافت مي‌کند. همچنين، هر گاه مجموعه گزارشهای حاوی اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، بیانگر بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای باشد، لازم است گزارش اين مؤسسه نيز همراه آن مجموعه ارائه شود.

۷ –    ارائه‌ كليه‌ اطلاعات‌، اسناد، مدارك‌ و دفاتر(دستي‌ و يا رايانه‌اي) مورد نياز براي‌ اجراي‌ روشهاي‌ بررسي‌ اجمالي‌.

۸ –    تأمين‌ محل‌ كار، امكانات‌ و تسهيلات‌ مناسب‌ و همچنين‌، همكاري‌ كاركنان‌ واحد مورد بررسی در تهيه‌ و ارائه‌ صورت ريزها و جداول‌ تفصيلي‌ مورد نياز براي‌ اجراي‌ هرچه‌ بهتر روشهاي‌ بررسي‌ اجمالي‌.

۹ –    پرداخت‌ بموقع‌ صورتحسابهاي‌ حق‌الزحمه‌.

حـق‌الـزحمـه‌

۱۰ –  مبناي‌ تعيين‌ حق‌الزحمه‌ … است.

سـايـر مـوارد

۱۱ –  اين‌ قرارداد از تاريخ‌ مبادله‌ تا … اعتبار دارد.

۱۲ –  هرگونه‌ اختلاف‌ طرفين‌ قرارداد در اجراي‌ مفاد آن‌، از طريق‌ هيئتي‌ سه‌ نفره‌ متشكل‌ از نماينده‌ واحد مورد بررسی، نماينده‌ موسسه و يك‌ شخص‌ مورد قبول‌ دو طرف‌، حل‌ و فصل‌ خواهد شد.

۱۳  – اين‌ قرارداد در ۱۳ ماده‌ و ۲ نسخه‌ كه‌ هر دو نسخه‌ در حكم‌ واحد است‌، تنظيم‌ و در تاريخ‌ … به‌ امضاي‌ طرفين‌ قرارداد رسيده‌ است‌.

شرکت ‌…….                                                                                                                                       موسسه حسابرسی ………

 

 

پيوست ۲

 

روشهاي تحليلي قابل استفاده در بررسي اجمالي اطلاعات مالي ميان‌دوره‌ای

نمونه‌هايي از روشهاي تحليلي كه حسابرس می‌تواند در بررسي اجمالي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای مورد توجه قرار دهد، به شرح زير است:

• مقايسه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای با:

– اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای پیش از آن،

– اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای مشابه سال پیش، و

– آخرين صورتهاي مالي سالانه حسابرسي شده.

• مقايسه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای جاري با نتايج پيش‌بيني شده، مانند بودجه‌ها يا پيش‌بيني‌ها؛ براي مثال، مقايسه رابطه بين ماليات بر درآمد و سود قبل از ماليات در میان‌دوره جاري با (الف) اطلاعات مندرج در بودجه‌، با استفاده از نرخهاي مورد انتظار، و (ب) اطلاعات مالي دوره‌هاي پیش.
• مقايسه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای جاري با اطلاعات غير مالي مربوط.
• مقايسه مبالغ ثبت شده، يا نسبتهاي تعيين شده بر اساس مبالغ ثبت شده، با انتظارات حسابرس. حسابرس اين گونه انتظارات را با شناسايي و بكارگيري روابطي تعيين مي‌كند كه بر مبناي شناخت وي از واحد تجاري و صنعت آن، به طور معقول انتظار مي‌رود وجود داشته باشد.
• مقايسه نسبتها و شاخصهای دوره مياني جاري با واحدهاي تجاري مشابه در همان صنعت.
• مقايسه روابط بين عناصر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای جاري با روابط مشابه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای دوره‌هاي پیش، براي مثال، نسبت هر هزینه به فروش، نسبت هر دارایی به مجموع داراييها و درصد تغيير در فروش به درصد تغيير در حسابها و اسناد دريافتني تجاري.
• مقايسه اجزاي اطلاعات با يکديگر، از قبيل موارد زير:
• بر حسب دوره، براي مثال، اقلام درآمدها و هزينه‌ها بر حسب مبالغ فصلي، ماهانه يا هفتگي.
• برحسب خط توليد يا منابع درآمد.
• برحسب محل جغرافيايي.
• بر حسب چندين ويژگي معامله؛ براي مثال، فروش بر حسب محصول و ماه.

 

پيوست ۳

 

نمونه تأييديه مديريت

تأييديه مديريت در واحدهاي تجاري مختلف و در دوره‌هاي مياني متفاوت، فرق مي‌كند. از این رو، متن زیر، تأییدیه استاندارد نمی‌باشد.

 

(سربرگ واحد مورد بررسي)

 

(به حسابرس)                                                                            (تاريخ)

اين تأييديه در ارتباط با بررسي اجمالي انجام شده طبق استاندارد بررسي اجمالي ۲۴۱۰، توسط آن مؤسسه از ترازنامه شركت … در تاريخ … و صورتهاي سود و زيان، سود و زيان جامع و جريان وجوه نقد آن براي دوره مالي … ماهه منتهي به تاريخ مزبور همراه با يادداشتهاي توضيحي (گزيده يادداشتهاي توضيحي)، ارائه مي‌شود.

مسئوليت تهيه و ارائه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای طبق استانداردهای حسابداری با هيئت‌مديره شرکت است.

هيئت‌مديره، موارد زير را با آگاهي و اعتقاد كامل تأييد مي‌كند :

• اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ياد شده در بالا، طبق استانداردهای حسابداری تهيه و ارائه شده است.
• همه دفاتر و مستندات پشتوانه آنها و همه صورتجلسات مجامع عمومي صاحبان سهام و هيئت‌مديره تا تاريخ …. در اختيار آن مؤسسه قرار گرفته است.
• هيچ معامله یا رویداد عمده‌اي وجود ندارد كه به درستي در سوابق حسابداري زيربناي اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای ثبت نشده باشد.
• هيچ مورد عدم رعايت واقعي يا احتمالي قوانين و مقررات وجود ندارد كه بتواند بر اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای، اثری بااهميت داشته باشد.
• هيئت‌مديره، مسئوليت طراحي و برقراري كنترلهاي داخلي را به منظور پيشگيري و كشف تقلب و اشتباه می‌پذیرد.
• هيئت‌مديره، همه حقايق مهم مربوط به تقلبهاي کشف شده يا موارد مشكوك به تقلب را که بتواند بر شرکت اثر گذارد براي آن مؤسسه افشا كرده است.
• هيئت‌مديره، نتايج ارزيابي خود را از خطر اين كه اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای بتواند در نتيجه تقلب، به ميزان بااهميتي گمراه‌كننده باشد، براي آن مؤسسه افشا كرده است.
• به اعتقاد هیئت مديره، آثار تحريفهاي اصلاح نشده به شرح پيوست، به تنهايي و در مجموع، نسبت به اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای به عنوان يك مجموعه واحد، كم اهميت است.
• اطلاعات ارائه شده به آن مؤسسه درباره معرفي اشخاص وابسته، کامل است.
• موارد زير به درستي ثبت و، در صورت لزوم، به طور کافی در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای افشا شده است :
• معاملات با اشخاص وابسته، شامل فروشها، خريدها، وامها، انتقالات، قراردادهای اجاره و مبالغ دريافتني از يا پرداختني به اشخاص وابسته.
• ضمانتنامه‌های كتبي تعهدآور برای شرکت.
• قراردادها و اختيار بازخريد داراييهايي كه پیشتر به فروش رفته است.
• ارزش منصفانه داراييها و بدهيها، طبق استانداردهای حسابداری مربوط ارائه و افشا شده است. مفروضات اندازه‌گيري يا افشاي ارزش منصفانه، نشانگر اراده و توانايي اين مديريت به انجام اقدامات لازم از طرف شرکت است.
• هيچ برنامه يا قصدي كه بتواند بر مبلغ دفتري يا طبقه‌بندي داراييها و بدهيهاي منعكس در اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای اثری بااهميت داشته باشد، وجود ندارد.
• هیچ برنامه‌اي براي توقف خطوط توليد يا برنامه‌ يا قصد ديگري كه به موجودی مازاد يا ناباب شدن موجوديهاي مواد و كالا منجر شود وجود ندارد و هیچ یک از اقلام موجودي مواد و كالا به مبلغي بيش از خالص ارزش فروش آنها اندازه‌گيري نشده است.
• همه داراییهای شرکت، متعلق به آن است و هیچ‌گونه ترهین یا محدودیت در مورد آنها وجود ندارد.
• همه بدهيها از جمله بدهيهاي احتمالي، به‌گونه‌ای مناسب ثبت يا افشا شده است.
• (هر گونه تأييديه‌هاي بيشتر مرتبط با استانداردهاي حسابداري جديد كه براي اولين بار اجرا مي‌شود و هر گونه تأييديه‌هاي بيشتري كه ضرورت آن در استانداردهاي حسابرسي جديد در ارتباط با اطلاعات مالي میان‌دوره‌ای تعیین شده است، اضافه مي‌شود).

امضا (در صورتي که تأييديه مديریت در جلسه هيئت‌مديره تصويب شده باشد، امضاي آن توسط نمايندگاني از هيئت‌مديره مناسب است؛ در غير اين صورت، تأييديه مديریت توسط اکثريت اعضاي هيئت‌مديره امضا مي‌شود).