آثار کووید ۱۹ بر گزارشگری مالی در سالی که گذشت
دکتر علی هدایتی – عضو انجمن حسابداران خبره انگلستان ACCA و مهدی یزدان دوست – عضو انجمن حسابرسان داخلی ایران
مقدمه:
از ابتدای شیوع پاندمی ویروس کووید-۱۹ و گسترش روزافزون آن، روزبه‌روز کشورهای بیشتری با این پدیده و مشکلات ناشی از آن روبه‌رو شدند. این همه‌گیری فقط درگیر با موضوعات بهداشتی و درمانی نبود، بلکه به‌شدت اقتصاد و کسب‌وکارها را نیز با مشکل مواجه کرد.
صنعت هوانوردی، گردشگری و امثالهم، بیشترین آسیب را از تعطیلی‌های گسترده در سراسر جهان دیده‌اند. صنعت بانکداری نیز به دلیل ناتوانی وام‌گیرندگان در بازپرداخت وام‌ها، در معرض ریسک‌های جدی قرارگرفته است. حتی اگر واحدهای تجاری به‌صورت مستقیم تحت تأثیر همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹ قرار نگرفته باشند، شاید بتوان ادعا کرد تقریباً تمامی واحدهای تجاری حداقل به‌صورت غیرمستقیم تحت تأثیر آن قرار می‌گیرند. این همه‌گیری برای برخی شرکتها اثرات مثبت و برای برخی دیگر اثرات منفی به همراه داشته است. این اثرات اقتصادی، پیامدهایی نیز بر حسابداری، گزارشگری مالی و حسابرسی صورت‌های مالی به‌دنبال داشته و دارد.
در این مقاله قصد داریم تا بخش‌ها و حوزه‌های مهمی از گزارشگری مالی را که در سال گذشته میلادی (۲۰۲۰) و همچنین سال ۱۳۹۹، شرکتها ملزم شدند به‌منظور تعیین اثرات همه‌گیری کووید-۱۹ بر گزارشگری مالی در نظر بگیرند، مطرح کنیم. گفتنی است که این موارد، فهرست جامعی نیست و شرکتها نیز با توجه به شرایط خود، اثر این همه‌گیری بر گزارشگری مالی را مدنظر قرار دادند و هدف از آن بررسی موضوعاتی است که بواسطه همه گیری کووید-۱۹ به ادبیات گزارشگری مالی راه یافت. همچنین این روال همچنان ادامه دارد و پیش بینی می‌شود تا مهار کامل این بیماری و حتی مدت‌ها پس از آن، بدلیل آسیب‌هایی که بر پیکره شرکتها وارد آمده، این تأثیر بر گزارشگری پابرجا باشد.
۱-کاهش ارزش دارایی‌ها
با توجه به همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹، دولت‌ها تدابیر سخت‌گیرانه‌ای برای مقابله با آن اتخاذ کردند. درنتیجه تقاضا برای خدمات و محصولات بسیاری از شرکتها کاهش یافت، برخی از شرکتها در زنجیره تأمین خود دچار مشکل شدند و به‌طورکلی مراودات و تجارت بین کشورها به‌شدت آسیب دید. بنابراین وجود نشانه‌هایی از کاهش ارزش دارایی‌های شرکتها نمایان شده و شرکتها ملزم به انجام آزمون کاهش ارزش برای دارایی‌های خود شدند. طبق الزامات استاندارد حسابداری شماره ۳۲، واحدهای تجاری ملزم به ارزیابی دارایی‌های خود در زمان وجود نشانه‌هایی از کاهش ارزش هستند. البته در رابطه با سرقفلی و دارایی‌های نامشهود با عمر مفید نامعین، این الزام به‌صورت سالانه وجود دارد. برخی از نشانه‌های کاهش ارزش، درون‌سازمانی و برخی از آنها برون‌سازمانی هستند.
نشانه‌های کاهش ارزش دارایی‌ها
⦁ تغییرات عمده در میزان یا نحوه استفاده از دارایی‌ها
⦁ تغییرات قابل‌ملاحظه در عوامل قانونی یا محیط تجاری که بر ارزش دارایی‌ها اثرگذار است: بسته شدن مرزها و عدم امکان صادرات و واردات
⦁ کاهش در نرخ بهره و درنتیجه کاهش در ارزش استفاده دارایی‌ها
⦁ کاهش تقاضا برای محصولات و خدمات دارایی‌ها
⦁ تردید نسبت به تداوم فعالیت نیز می‌تواند نشانه کاهش ارزش تمامی دارایی‌ها باشد.
⦁ فزونی ارزش دفتری خالص دارایی‌ها به ارزش بازار آنها.
چک‌لیست کنترل اقدامات عملی مدیریت برای بررسی نشانه‌های وجود کاهش ارزش در واحدتجاری:
۱-ارزیابی تأثیر تدابیر دولت بر کسب‌وکار واحد تجاری و اینکه آیا ارزش بازار شرکت کمتر از ارزش دفتری آن شده است یا خیر؟
۲-بررسی اینکه آیا بودجه‌ها و جریانات نقد پیش‌بینی‌شده منعکس‌کننده موارد زیر می‌باشد (تا آنجایی که به شرکت مربوط می‌شود):
الف) پیش‌بینی‌های بانک مرکزی و نهادهای بین‌المللی در رابطه با مدت‌زمان و شدت همه‌گیری کووید – ۱۹
ب) تقاضا و تأمین مربوط به محصولات و خدمات شرکت
ج) کاهش فعالیت‌های اقتصادی
د) تأثیر محدودیت‌ها بر سفرها و حمل‌ونقل
ه) تأثیر نرخ واحد پولی و قیمت کالاها
و) محرک‌های مالی، تأمین نقدینگی و حمایت‌های مالی صورت گرفته توسط دولت‌ها و نهادهای بین‌الملل
ز) بررسی اینکه آیا نرخ تنزیل استفاده شده در جدیدترین ارزیابی‌ها به‌منظور انعکاس تغییری در ریسک محیط در تاریخ گزارشگری مالی به‌روز شده است؟
ح) ارزیابی افشای موارد مربوط به مفروضات و قضاوت‌های مدیریت و حساسیت آنها.
در این خصوص نمونه یادداشت زیان کاهش ارزش دارایی‌ها که شرکتها مورد استفاده قرار دادند، به شرح زیر پیشنهاد شده است:
در طول سال منتهی به … درنتیجه محدودیت‌های وضع‌شده بر تولید یکی از سایت‌های شرکت فعال در بخش….، شرکت تصمیم به ارزیابی کاهش ارزش خط تولید مذکور نمود و مبلغ ….. ریال در ارتباط با ماشین‌آلات و تجهیزات مربوطه زیان کاهش ارزش شناسایی نموده است. ازآنجاکه مواد اولیه موردنیاز کارخانه از کشور ایتالیا تأمین می‌شود و کشور مذکور محدودیت‌های عمده‌ای در فعالیت‌های اقتصادی با توجه به شیوع همه‌گیری کووید – ۱۹ اعمال نموده است، زنجیره تأمین شرکت مختل شده است. از سوی دیگر با توجه به فاصله‌گذاری اجتماعی ظرفیت تولید محصولات نیز کاهش عمده‌ای پیدا کرده است. بنابراین مدیریت تصمیم به برآورد ارزش بازیافتنی واحد مولد وجه نقد (خط تولید) گرفت. ارزش بازیافتنی بر مبنای ارزش اقتصادی (استفاده) با فرض احیا مجدد تولید در ظرفیت عادی از شهریورماه سال ….. و رفع محدودیت‌های ناشی از همه‌گیری کووید – ۱۹ برآورد شده است. برای برآورد ارزش اقتصادی (استفاده) از نرخ تنزیل قبل از مالیات ….. استفاده شده است.
۲-تداوم فعالیت
واحدهای تجاری که تحت تأثیر منفی ویروس کووید – ۱۹ قرار گرفتند، به‌عنوان مثال کسب‌وکارهای کوچک یا کسانی که در زمینه ارائه خدمات مسافرتی، تفریحی، مهمانداری و حمل‌ونقل هوایی فعالیت می‌کنند، می‌بایست پیامدهای آن بر تداوم فعالیت خود را در نظر بگیرند. در این راستا این واحدها ملزم شدند تجزیه و تحلیل‌های حساسیت انجام دهند تا مشخص شود که آیا عدم اطمینان بااهمیتی در توانایی آنان برای ادامه فعالیت وجود دارد یا خیر. این کار می‌توانست به افشای اضافی در صورت‌های مالی منجر شود، به‌خصوص اگر عدم اطمینان بااهمیتی وجود داشته باشد. در برخی شرایط نیز ممکن است لازم باشد به این موضوع که اساساً آیا تهیه صورت‌های مالی براساس فرض تداوم فعالیت در چنین شرایطی مناسب است یا خیر، توجه کنیم. به این منظور، افراد باید کلیه اطلاعات موجود در مورد تأثیر ویروس کووید – ۱۹ بر کسب‌وکار آینده خود را برای بازه زمانی حداقل دوازده ماه پس از تاریخ صورت‌وضعیت مالی، یا بعد از تاریخ تصویب صورت‌های مالی در نظر بگیرند. حتی پیشنهاد می‌شود یک بازه زمانی طولانی‌تر در نظر گرفته‌شود. این ارزیابی از تداوم فعالیت باید تا تاریخ تصویب صورت‌های مالی به‌طور مستمر به‌روز شود.
۳-آیا دارایی‌ها در چرخه درآمد قابل بازیافت هستند؟
با شیوع همه‌گیری کووید – ۱۹، تقاضا برای کالاها و خدمات شرکتها کاهش یافته و مشتریان در پرداخت بدهی خود در سررسید دچار مشکل شده‌اند. همچنین شرکتها در ارائه کالاها و خدمات خود به مشتریان به دلیل اختلال در زنجیره تأمین و محدودیت‌های اعمال‌شده دچار مشکل هستند. شرکتها بایستی دارایی‌های مربوط به چرخه درآمدی خود را ارزیابی کنند تا ببینند که آیا موارد فوق در آنها منعکس شده است یا خیر؟ برای مثال این سؤال‌ها مطرح می‌شود:
الف) آیا حساب‌های دریافتنی و دارایی‌های مربوط به قراردادها دچار زیان کاهش ارزش شده‌اند؟
ب) آیا نیاز به در نظر گرفتن زیان کاهش ارزش برای موجودی کالا وجود دارد؟
ج) آیا مخارج قراردادی سرمایه‌ای شده قابل بازیافت است؟
این برآوردها مستلزم اعمال قضاوت قابل‌توجهی در شرایط عدم اطمینان است.
۴-ابزارهای مالی
مشکلات اقتصادی و نقدینگی مشتریان بایستی در محاسبه زیان کاهش ارزش حساب‌های دریافتنی در نظر گرفته شود و همچنین مطابق استاندارد شماره ۳۷ بایستی ریسک‌های مربوط به ابزارهای مالی نیز افشا گردد. با توجه به همه‌گیری کووید – ۱۹ و تعطیلی بسیاری از کسب‌وکارها، ریسک اعتباری شرکتها افزایش یافت و واحدهای تجاری ملزم شدند این ریسک را در صورت‌های مالی خود افشا کنند. همچنین واحدهای تجاری که تعهدات قراردادی دارند و با توجه به مشکل نقدینگی، توان بازپرداخت دیون خود را ندارند، می‌بایست ریسک نقدینگی واحد تجاری خود و روش‌های مدیریت آن را افشا نمایند. برای تعیین ارزش بازیافتنی حساب‌های دریافتنی بایستی شرایط مشتریان بعد از تاریخ ترازنامه نیز در نظر گرفته شود. به‌هرحال چه این موضوع یک رویداد تعدیلی باشد و چه نباشد، افشای تمامی موارد مربوط به این شرایط توصیه شده و می‌شود.
⦁ توضیحات کامل در رابطه با نحوه محاسبه کاهش ارزش ارائه شود. برای مثال: واحد تجاری برای محاسبه زیان کاهش ارزش دریافتنی‌ها از ماتریس دریافتنی‌های تجاری به تفکیک صنعت استفاده کرده و با توجه به تجزیه سنی و رتبه اعتباری آنها و با در نظر گرفتن عملکرد گذشته مشتریان و برآورد شرایط آنها در بحران کنونی و کلیه اطلاعات منتشرشده عمومی در دسترس واحد تجاری مانند صورت‌های مالی، گزارش‌های هیئت‌مدیره و پیش‌بینی‌های جریانات نقدی و غیره، زیان کاهش ارزش را محاسبه نمایند.
⦁ در قسمت مدیریت ریسک اعتباری حتماً به تغییرات ایجادشده درنتیجه همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹ در مدیریت ریسک اعتباری واحد تجاری ارائه شود. برای مثال کاهش یا افزایش مدت دوره اعتبار برای مشتریان آسیب‌دیده از این همه‌گیری، رصد بیشتر وضعیت مالی و نقدینگی مشتریان و اخذ تضمین بیشتر و غیره.
۴-۱-افشای ریسک اعتباری
علاوه بر سایر موارد افشا طبق صورت‌های مالی نمونه و جدول سررسید، پیشنهاد شد حساب‌های دریافتنی حتماً به تفکیک هر متغیری که ریسک آنها را جداگانه نشان می‌دهد، افشا شوند. برای مثال: صنعت، منطقه جغرافیایی، رتبه اعتباری (برون‌سازمانی و درون‌سازمانی مثل سال‌های مراوده تجاری)، طرف حساب و غیره.
۴-۲-افشای ریسک نقدینگی
با توجه به تغییر فراوان محیط کسب‌وکار، واحد تجاری ممکن است در معرض ریسک جدید نقدینگی یا تمرکز ریسک قرارگرفته باشد یا ریسک‌های شرکت افزایش یافته باشد. برای مثال در رابطه با ریسک نقدینگی بایستی توضیحات کامل در رابطه بااینکه چرا واحد تجاری در معرض این ریسک قرارگرفته است و چگونه آن را مدیریت می‌کند، ارائه کند.
در این خصوص نمونه یادداشت ریسک نقدینگی (مدیریت ریسک نقدینگی) که شرکتها مورد استفاده قرار دادند، به شرح زیر پیشنهاد شده است:
با توجه به تعطیلی‌های گسترده جهت کنترل شیوع کووید – ۱۹ و کاهش قابل‌ملاحظه حجم فروش شرکت و ناتوانی شرکت در وصول طلب خود از مشتریان در سررسید مقرر، شرکت در پرداخت به‌موقع دیون خود دچار مشکل شده است. واحد تجاری در حال انجام مذاکره با اعتباردهندگان برای تعویق زمان سررسید بدهی‌ها می‌باشد و تاکنون موافقت …. طلبکاران خود را در این خصوص جلب نموده است. همچنین واحد تجاری درخواست تمدید تسهیلات خود را به بانک مربوطه ارائه کرده است که تا تاریخ تهیه این گزارش نتیجه آن نامشخص است. در ادامه جدول سررسید پرداخت های قراردادی ارائه شده است.
۵-موجودی مواد و کالا
زیان کاهش ارزش موجودی مواد و کالا ممکن است به دلیل کاهش خالص ارزش بازیافتنی موجودی مواد و کالا و همچنین افزایش بهای تمام‌شده محصولات ناشی از افزایش دستمزدهای کارگران و اختلال در زنجیره تأمین، ایجاد شود. به‌طورکلی محصولات شرکت ممکن است در نتیجه آسیب دیدن کالاها، کهنه شدن و تغییر در سطح قیمت‌ها و کاهش تقاضا، در معرض ریسک کاهش ارزش قرار بگیرند. کالاهای فصلی و فاسدشدنی بیشتر در معرض ریسک کاهش ارزش هستند. واحد تجاری می‌بایست هزینه‌های جذب نشده تولید را که به دلیل کاهش غیرعادی در سطح تولید رخ‌داده است، به هزینه دوره انتقال دهد و به بهای تمام‌شده محصول منظور نکند.
در این خصوص نمونه یادداشت موجودی مواد و کالا – زیان کاهش ارزش که شرکتها مورد استفاده قرار دادند، به شرح زیر پیشنهاد شده است:
در طول سال منتهی به … به دلیل محدودیت‌های وضع‌شده برای جلوگیری از شیوع همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹، فعالیت یکی از سایت‌های شرکت فعال در بخش…. متوقف گردیده است، درنتیجه شرکت قادر به بسته‌بندی و ارسال به‌موقع سفارش‌های مشتریان نبوده و به درخواست مشتریان، قراردادهای آنها فسخ شده است. با توجه به سفارشی و فصلی بودن محصولات شرکت احتمال کمی برای فروش مجدد آنها به مشتریان جایگزین وجود دارد. شرکت با مقایسه مبلغ خالص ارزش بازیافتنی محصولات با بهای تمام‌شده آنها مبلغ … ریال هزینه کاهش ارزش موجودیها در دفاتر شناسایی کرده است.
۶-سرمایه‌ای منظور نمودن مخارج تأمین مالی
مطابق استاندارد حسابداری شماره ۱۳ ایران مخارج تأمین مالی که مستقیماً قابل انتساب به دارایی واجد شرایط است می‌تواند سرمایه‌ای شود. همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹ ممکن است منجر به تعلیق برخی از پروژه‌های اجرایی شده باشد. در این شرایط با مخارج تأمین مالی رخ‌داده چه برخوردی می‌شود؟
استاندارد بیان می‌کند که هر زمان که عملیات ساخت فعالانه دارایی برای مدت طولانی متوقف شود، سرمایه‌ای کردن مخارج تأمین مالی نیز بایستی متوقف شود. اگرچه استاندارد مدت‌زمان طولانی را تعریف نمی‌کند، اما معمولاً شرکتها سرمایه‌ای کردن مخارج تأمین مالی را درزمانی که فعالیت‌های فنی و اداری قابل‌توجهی انجام می‌شود یا توقف موقتی که جزئی از فرایند ساخت است رخ دهد، متوقف نمی‌کنند. معمولاً دولت‌ها برای جلوگیری از شیوع همه‌گیری کووید – ۱۹ فعالیت‌های عمرانی را متوقف کرده‌اند تا کارگران در خانه بمانند. واحدهای تجاری بایستی با استفاده از قضاوت حرفه‌ای تعیین کنند که ماهیت و مدت‌زمان این توقف چگونه است و آیا نیازی به توقف سرمایه‌ای کردن مخارج تأمین مالی هست یا خیر.
ممکن است واحد تجاری امتیازاتی در خصوص بدهی‌های تأمین مالی خود دریافت کرده باشد. این موضوع چگونه باید به‌حساب گرفته شود؟ در صورت مذاکره با اعتباردهندگان و تغییر در مفاد قرارداد وام، مخارج تأمین مالی که بایستی سرمایه‌ای شود (هزینه‌های تأمین مالی واقعی یا نرخ جذب) هم باید اصلاح شود.
۷-کمک‌های دولتی
واحد تجاری که قبلاً مشمول کمک‌های دولتی نبوده‌اند، ممکن است در زمان همه‌گیری کووید – ۱۹ مشمول کمک‌های دولتی شود. واحد تجاری بایستی این کمک‌ها را مطابق با استاندارد حسابداری شماره ۱۰ به کار گیرد. ممکن است بخشی از این کمک‌ها مربوط به تعویق یا چشم‌پوشی از مالیات باشد، توجه شود که این موارد بایستی با توجه به استاندارد حسابداری شماره ۳۵ به‌حساب گرفته شود.
کمک‌های بلاعوض دولت از لحاظ ماهیت و اهداف دارای اشکال متفاوتی است که عمدتاً به شرح زیر می‌باشد:
الف. کمک‌هایی که جهت حمایت مالی واحد تجاری در شرایط اضطراری یا جبران مخارج تحمل‌شده قبلی آن بدون هرگونه پیش‌شرطی در ارتباط با عملیات آتی واحد تجاری یا الزام آن به انجام مخارج بیشتر، اعطا می‌شود. برای مثال، می‌توان از کمک‌های بلاعوض دولت جهت جبران خسارات ناشی از حوادث طبیعی و جنگ یا جلوگیری از تعطیلی واحدهای تجاری نام برد.
ب. کمک‌هایی که جهت تأمین مالی فعالیت‌های واحدهای تجاری طی مدتی مشخص یا جبران زیان، هزینه‌ها یا کاهش درآمد واحد تجاری و با پیش‌بینی قبلی اعطا می‌شود. در برخی موارد، این کمک‌های بلاعوض منبع عمده درآمد واحد تجاری را تشکیل می‌دهد. برای نمونه می‌توان از یارانه‌های پرداختی در رابطه با بهای خرید مواد یا فروش محصول یا جبران زیان شرکت‌های دولتی ارائه‌کننده خدمات عمومی نام برد.
ج. کمک‌هایی که شرط اساسی اعطای آن الزام واحدهای تجاری دریافت‌کننده کمک، به خرید یا ساخت دارایی‌های غیر جاری یا تحصیل آن به هر شکل دیگر است. در رابطه با این کمک‌ها شرایط فرعی دیگری نیز ممکن است درنظر گرفته شود که نوع یا محل استفاده از دارایی‌های مزبور یا دوره‌هایی را که طی آن دارایی‌ها باید تحصیل یا نگهداری شود محدود سازد. در برخی موارد، در صورت عدم دریافت این کمک‌ها، واحد تجاری اساساً قادر به شروع یا ادامه فعالیت خود نیست. از جمله این کمک‌ها می‌توان به کمک از محل دارایی‌های ایجادشده طرح‌های عمرانی و اهدای دارایی‌های ثابت مشهود اشاره کرد.
د. کمک‌هایی که در قالب بخشش مطالبات دولت از واحد تجاری (از قبیل بخشودگی اصل و سود تضمین‌شده تسهیلات دریافتی) اعطا می‌گردد و نیز کمک‌هایی که جمعاً و خرجاً در بودجه دولت منظور می‌شود (یعنی از یک طرف به‌عنوان درآمد دولت و از طرف دیگر به‌عنوان هزینه دولت در بودجه شناسایی می‌شود) از قبیل معافیت‌های گمرکی اعطایی به وزارت نیرو و شرکت‌های تابعه موضوع ماده واحده مصوب ۱۵/۴/۱۳۶۵ مجلس شورای اسلامی و یا تأمین غیرمستقیم مابه‌التفاوت مابه‌ازای ریالی ارز تخصیصی به واحدهای تجاری طبق قانون بودجـه و موافقت‌نامه‌های مربوط.
۷-۱-شناسایی کمک بلاعوض
قاعده کلی برای شناسایی کمک بلاعوض (اعم از اینکه در رابطه با مخارج جاری یا سرمایه‌ای اعطا شده باشد) به‌عنوان درآمد دوره یا بدهی، این است که تعهدات مرتبط با این کمک‌ها تا پایان دوره موردنظر ایفا شده باشد یا به‌تدریج طی سال‌های بعد ایفا گردد.
الف. در مواردی که کمک بلاعوض به‌منظور جبران زیان، هزینه‌ها یا کاهش درآمد واحد تجاری با پیش‌بینی قبلی یا برای حمایت مالی واحد تجاری در شرایط اضطراری و جبران مخارج تحمل‌شده قبلی آن اعطا می‌شود، این کمک‌ها را باید در صورت سود و زیان دوره‌ای که در آن دوره قابل وصول می‌گردد، شناسایی کرد.
ب. کمک بلاعوضی که جهت تأمین مالی فعالیت‌های عمومی واحد تجاری طی یک دوره بلندمدت مشخص یا به‌منظور جبران کاهش درآمد جاری و یا آتی واحد تجاری اعطا می‌شود، باید در صورت سود و زیان دوره‌ای که در ارتباط با آن دوره دریافت می‌گردد و در صورت مشخص نبودن دوره مربوط، در صورت سود و زیان دوره‌ای که در آن قابل وصول می‌شود، شناسایی گردد.
ج. هرگاه، کمک بلاعوض به‌منظور تأمین مخارج ایجاد یا تحصیل دارایی‌های غیر جاری اعطا گردد، این کمک‌ها را باید به‌موازات ایفای تعهدات مستتر در کمک بلاعوض که عموماً متناسب با عمر مفید اقتصادی دارایی‌های مربوط است، در صورت سود و زیان شناسایی کرد. کمک‌هایی که به‌عنوان جبران خسارات وارده قبلی به دارایی‌های ثابت به واحد تجاری اعطا می‌گردد و نیز کمک‌هایی که تعهدات مربوط به آنها ایفا شده یا دیگر وجود نداشته باشد، در چارچوب نحوه عمل حسابداری مندرج در بند (الف) قرار می‌گیرد.
۷-۲-افشای کمک بلاعوض
آن گروه از کمک‌های بلاعوض دولت که به‌موجب مقررات استاندارد ۱۰ مستلزم شناسایی به‌عنوان درآمد دوره است، با توجه به هدف کمک و ارتباط یا عدم ارتباط آن با فعالیت اصلی واحد تجاری حسب مورد، به‌عنوان درآمد عملیاتی یا غیرعملیاتی و در صورت اهمیت به‌طور جداگانه در صورت سود و زیان ارائه می‌شود. به علت تنوع ماهیت کمک‌های مزبور، این استاندارد نحوه طبقه‌بندی تفصیلی کمک‌های دریافتی را مشخص نمی‌کند، زیرا این امر مستلزم بررسی و قضاوت در مورد شرایط و نوع کمک دریافتی است. بااین‌حال در مواردی که کمک بلاعوض دریافتی در قالب یارانه جهت جبران بخشی از بهای تمام‌شده محصول و یا جبران عدم‌النفع ناشی از فروش محصول به قیمت‌های معین پرداخت گردد، این کمک‌ها به ترتیب به‌صورت کسر از بهای تمام‌شده کالای تولیدشده و افزایش مبلغ فروش در صورت سود و زیان یا در یادداشت‌های توضیحی منعکس می‌شود.
۸-دارایی‌های غیر جاری نگهداری شده برای فروش و بدهی‌های مرتبط
با توجه به شرایط سخت اقتصادی، برخی واحدهای تجاری اقدام به فروش، تعطیلی و یا کاهش فعالیت‌های خود کرده‌اند. مدیریت بایستی ارزیابی خود مبنی بر اینکه آیا دارایی‌ها و بخشی از فعالیت‌های واحد تجاری مشمول استاندارد شماره ۳۱ دارایی‌های غیر جاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف‌شده می‌شود یا خیر انجام دهد. دارایی‌های غیر جاری نگهداری شده برای فروش به گروهی از دارایی‌ها و بدهی‌های مرتبط با آنها اطلاق می‌شود که در قالب یک معامله مجزا، واگذار یا برکنار خواهد شد. این طبقه، دربردارنده دارایی‌های غیر جاری یا مجموعه‌هایی است که مبلغ دفتری آنها از طریق فروش (و نه استفاده مستمر) بازیافت می‌شود. برای اندازه‌گیری دارایی‌های غیر جاری نگهداری شده برای فروش نیز باید از مبنای اقل مبلغ دفتری و خالص ارزش فروش استفاده شود. واحد تجاری باید دارایی‌های غیر جاری نگهداری شده برای فروش را جدا از سایر دارایی‌ها در صورت‌وضعیت مالی ارائه کند. بدهی‌های مجموعه واحد طبقه‌بندی‌شده به‌عنوان نگهداری شده برای فروش نیز باید جدا از سایر بدهی‌ها در صورت‌وضعیت مالی ارائه گردد. این دارایی‌ها و بدهی‌ها نباید با یکدیگر تهاتر شوند.
۹-بازپرداخت بدهی‌ها و تغییر طبقه‌بندی
برخی از مؤسسات مالی و اعتباری، بازپرداخت اصل بدهی بدهکاران را به تعویق انداخته‌اند. واحد تجاری بایستی ارزیابی کند که این اصلاح قرارداد اولیه بوده یا تسویه بدهی قبلی و ایجاد یک بدهی جدید و مجدداً حصه جاری و بلندمدت بدهی را تعیین کنند. اگر تا تاریخ گزارشگری مالی، واحد تجاری توافق اعتباردهنده را برای تعویق بدهی به بیش از دوازده ماه از تاریخ گزارشگری مالی گرفته باشد، بدهی را غیرجاری طبقه‌بندی می‌کند. اما درصورتی‌که توافق بعد از تاریخ گزارشگری مالی انجام شود، این‌یک رویداد غیرتعدیلی است و نبایستی طبقه‌بندی بدهی تغییر کند. به‌طورکلی هرگونه تأمین مالی مجدد، اصلاح یا بخشش بدهی‌ها که بعد از تاریخ گزارشگری مالی توافق شود غیر تعدیلی بوده و تنها بایستی افشا شود. برخی از بندهای قرارداد وام‌ها وجود دارد که وام‌گیرنده را ملزم به پرداخت مبلغ بدهی زودتر از موعد در صورت وقوع شرایط خاصی می‌کنند. ممکن است که وام‌گیرنده مفادِ این قراردادها را در تاریخ ترازنامه نقض نکرده باشد اما واحدتجاری بایستی شرایط آینده خودش را هم در این رابطه ارزیابی کند. در صورت وجود چنین بندهایی و نقض آن توسط وام‌گیرنده ممکن است بدهی بلندمدت شرکت به کوتاه‌مدت تغییر کند.
۱۰-تغییرات در شرایط بدهی‌ها
اثرات مالی همه‌گیری کووید – ۱۹ بر شرکتها منجر شده است تا آنها شروع به مذاکره با اعتباردهندگان کنند تا امتیازاتی مانند تعویق بازپرداخت بدهی و سود آن، کاهش نرخ بهره و سایر موارد دریافت کنند. دولت‌ها نیز بانک‌ها را تشویق به دادن امتیازاتی به مشتریان و صنایع خاصی کرده‌اند. واحد تجاری بایستی به‌دقت ماهیت این امتیازها را بررسی تا آنها را به‌درستی به‌حساب بگیرد. اگر اصلاح شرایط وام اساسی و قابل‌توجه باشد، باید بدهی قبلی از دفاتر حذف و یک بدهی جدید ایجاد شود و هرگونه تفاوت به سود و زیان دوره منظور شود.
⦁ دریافت سود تسهیلات و تمدید آن- تأثیر بر طبقه‌بندی
⦁ ایجاد فرصت تنفس- باید هزینه مالی شناسایی شود.
⦁ تسویه بدهی با انتشار ابزارهای مالکانه خود واحد تجاری- تفاوت بین ارزش منصفانه ابزار مالکانه و ارزش دفتری بدهی به‌حساب سود و زیان دوره منظور می‌شود
⦁ چشم‌پوشی از طلب و بخشش جرائم- اگر بعد از تاریخ گزارشگری مالی انجام شود رویداد غیر تعدیلی است.
۱۱-طرح‌های تجدید ساختار
با توجه به شیوع و گستردگی ویروس کووید – ۱۹، بسیاری از شرکتها نیاز به تعدیل عملیات خود دارند و برخی دیگر تغییرات بلندمدت‌تری را در نظر دارند. مدیریت ممکن است کاهش یا توقف فعالیت‌های مشخصی را در نظر داشته باشد، همچنین برخی از شرکتها ممکن است طرح‌هایی به‌منظور استفاده از فرصت‌های جدید داشته باشند. تمامی این‌ها ممکن است منجر به در نظر گرفتن ذخیره تجدید ساختار بشود. البته باید در نظر داشت که تصمیم مدیریت به‌تنهایی منجر به ایجاد ذخیره تجدید ساختار نمی‌گردد و تمامی هزینه‌ها هم واجد شرایط برای منظور شدن به این ذخیره نیستند.
نمونه‌هایی از رویدادهای مشمول تعریف تجدید ساختار:
الف. فروش یا توقف یک فعالیت تجاری،
ب. بستن مکان فعالیت تجاری در یک کشور یا منطقه یا تغییر مکان فعالیت‌های تجاری از یک کشور یا منطقه به کشور یا منطقه دیگر،
ج. تغییر ساختار مدیریت، برای نمونه، حذف یک لایه از مدیریت، و
د. تجدید سازمان اساسی که اثر بااهمیتی بر ماهیت و محور عملیات واحد تجاری دارد.
ذخیره تجدید ساختار تنها زمانی می‌تواند در دفاتر اعمال شود که موارد زیر وجود داشته باشد:
الف. طرح تفصیلی مصوب برای تجدید ساختار داشته باشد که حداقل موارد زیر در آن مشخص شده باشد:
۱. فعالیت تجاری موردنظر،
۲. مکان‌های اصلی متأثر از تجدید ساختار،
۳. مکان، کارکرد و تعداد تقریبی کارکنانی که برای خاتمه خدمت آنها مزایایی پرداخت خواهد شد،
۴. مخارجی که تحمل خواهد شد، و
۵. زمان اجرای طرح، و
ب. با شروع اجرای طرح یا اعلام ویژگی‌های اصلی آن به اشخاصی که از آن متأثر می‌شوند، در آنها انتظاری بجا ایجاد کند که تجدید ساختار انجام خواهد شد.
۱۱-۱-تعدیلی یا غیر تعدیلی بودن تجدید ساختار
تصمیم ارکان صلاحیت‌دار واحد تجاری برای تجدید ساختار قبل از پایان دوره مالی، موجب تعهد عرفی در تاریخ ترازنامه نمی‌شود، مگر اینکه واحد تجاری قبل از تاریخ ترازنامه :
الف. طرح تجدید ساختار را شروع کرده باشد، یا
ب. ویژگی‌های اصلی طرح را به اشخاص متأثر از آن به‌گونه‌ای اعلام کرده باشد که در آنها انتظاری بجا مبنی بر انجام تجدید ساختار توسط واحد تجاری به وجود آید.
چنانچه واحد تجاری تنها بعد از تاریخ ترازنامه اجرای طرح تجدید ساختار را آغاز کند یا ویژگی‌های اصلی آن را برای اشخاص متأثر از آن اعلام نماید، در این شرایط اگر تجدید ساختار بااهمیت باشد و عدم افشای آن بر تصمیمات اقتصادی استفاده‌کنندگان برمبنای صورت‌های مالی تأثیر گذارد، افشای آن ضروری است.
۱۱-۲-مخارج واجد شرایط برای ذخیره تجدید ساختار
ذخیره تجدید ساختار باید تنها شامل مخارج مستقیم ناشی از تجدید ساختار باشد یعنی آن مخارجی که هم برای تجدید ساختار ضروری است و هم به فعالیت‌های جاری واحد تجاری مربوط نباشد. ذخیره تجدید ساختار شامل مخارجی نظیر موارد زیر نیست:
الف. بازآموزی یا جابجایی کارکنان دائم،
ب. بازاریابی، یا
ج. سرمایه‌گذاری در سیستم‌ها و شبکه‌های توزیعی جدید.
این مخارج با اداره فعالیت‌های تجاری در آینده مرتبط است و بدهی ناشی از تجدید ساختار در تاریخ ترازنامه نیست. چنین مخارجی مستقل از تجدید ساختار شناسایی می‌شود. شرکتی را فرض کنید که درنتیجه همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹ تصمیم به تعطیلی یکی از سایت‌های تولیدی خود می‌گیرد. اگر واحد تجاری طرح خود را اعلام عمومی کرده باشد و در آن مکان سایت مربوطه، تاریخ تقریبی تعطیلی سایت و کارکنانی که تعدیل می‌شوند را مشخص کرده باشد، می‌تواند ذخیره تجدید ساختار شناسایی کند. مخارج بازخرید خدمت کارکنان، هزینه‌های حقوقی و مشاوره‌ای و سایر مخارج مورد انتظار از زمان توقف فعالیت تا واگذاری سایت می‌تواند جز مخارج ذخیره تجدید ساختار قرار بگیرد.
در این خصوص نمونه یادداشت ذخیره تجدید ساختار که شرکتها مورد استفاده قرار دادند، به شرح زیر پیشنهاد شده است:
در طول سال منتهی به … شرکت ذخیره تجدید ساختاری به مبلغ … ریال مربوط به خط تولید شرکت واقع در ….. که به دلیل کاهش شدید تقاضای محصولات شرکت درنتیجه همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹ متوقف کرده است، در دفاتر منظور نموده است. مخارج برآوردی تجدید ساختار عمدتاً مربوط به خاتمه قرارداد کارکنان و بازخرید آنها می‌باشد و مبتنی بر طرح تفصیلی توافق شده بین شرکت و نمایندگان کارکنان می‌باشد. تجدید ساختار و واگذاری این خط تولید انتظار می‌رود تا پایان شهریورماه سال … تکمیل گردد.
۱۲-ذخیره قراردادهای سخت و زیان‌بار و بدهی احتمالی
درنتیجه تعطیلی‌های فراگیر و کاهش سطح تقاضا و مشکلات زنجیره تأمین، واحدهای تجاری ممکن است زیان‌های آتی پیش‌بینی کنند. این زیان‌های آتی نمی‌تواند به‌عنوان بدهی در دفاتر واحدهای تجاری ثبت شود به استثنا زمانی که تحت عنوان قراردادهای سخت و زیان‌بار قرار گیرد. محدودیت‌های ناشی از همه‌گیری کووید – ۱۹ منجر به کمبود نیروی کار و تعطیلی مغازه‌ها و سایت‌های تولیدی شده است. این بدان معنا است که برخی از قراردادهای کنونی خریدوفروش زیان‌آور شده و مستلزم در نظر گرفتن ذخیره می‌باشند. علاوه بر این برخی از شرکتها برای ایفای تعهدات قانونی و عرفی خود دچار مشکل شده و در معرض جرائم تأخیر قرارگرفته‌اند که نیازمند شناسایی ذخیره در دفاتر است.
البته در نظر داشته باشید که یک ذخیره تنها برای تعهدات فعلی و نه زیان‌های عملیاتی آتی می‌بایست در نظر گرفته شود. هر زمان که مخارج غیرقابل‌اجتناب ایفای تعهدات یک قرارداد از منافع آن فزونی یابد، ذخیره قراردادهای سخت و زیان‌بار بایستی در نظر گرفته شود. یک قرارداد فروش ممکن است زیان‌بار شود درصورتی‌که هزینه‌ها افزایش یابد یا انتظار افزایش آنها درنتیجه توقف فعالیت، جایگزین کردن تأمین‌کنندگان یا استخدام کارکنان اضافی، وجود داشته باشد یا قیمت فروش به دلیل کاهش تقاضا کاهش یابد. فراموش نکنید که قبل از شناسایی ذخیره قراردادهای زیان‌بار همه دارایی‌های مربوط به آن را برای آزمون کاهش ارزش در نظر بگیرید. بایستی تمامی قراردادها و قوانین و مقررات بررسی شود تا مشخص گردد که شرکت در معرض جرائم ناشی از تأخیر در تحویل خدمات کالا هست یا خیر. در این بررسی بایستی به بند شرایط اضطراری توجه شود در برخی کشورها ممکن است شیوع همه‌گیری کووید – ۱۹ به‌عنوان شرایط اضطراری در نظر گرفته شود و جرائم مربوط قابل چشم پوششی باشد.
درصورتی‌که واحد تجاری مبلغی را به نفع شخص دیگری ضمانت کرده باشد، بایستی وضعیت آن شخص را بررسی کند تا ببیند آیا نیاز به در نظر گرفتن بدهی برای آن مبلغ وجود دارد یا خیر. درواقع شرکت بایستی ارزیابی کند که بدهی‌های احتمالی پیشین آن همچنان تعریف بدهی احتمالی را احراز می‌کند یا تبدیل به بدهی شده‌اند.
۱۳-درآمد
شیوع همه‌گیری ویروس کووید – ۱۹، پایبندی بسیاری از شرکتها و مشتریانشان را به مفاد قراردادشان با تردیدهای جدی روبه‌رو کرد. این موضوع شناسایی درآمد و زمان‌بندی آن را تحت تأثیر قرار می‌دهد. برای مثال: حقوق نسبت به دریافت وجوه ممکن است به دلیل بندهای شرایط اضطراری و بندهای مشابه آن دیگر لازم‌الاجرا نباشد. آیا واحد تجاری همچنان بایستی درآمد را با گذر زمان شناسایی کند؟ شرکتها برای شناسایی درآمد حتماً بایستی معیارهای وجود قرارداد را احراز کنند. زمانی که حقوق و تعهدات لازم‌الاجرا وجود نداشته باشد شرکتها نمی‌توانند درآمد شناسایی کنند. زمانی که محصولات و خدمات (عملکرد) شرکتها دارایی‌هایی با استفاده جایگزین، ایجاد نمی‌کند و محق به دریافت وجوه تا تاریخ ارائه خدمات هستند، درآمد را با گذر زمان شناسایی می‌کنند. این موضوع در صنایع ساختمانی، پیمانکاری، مهندسی، هوانوردی و دفاعی مرسوم است. زمانی که به هر دلیلی دیگر حقی نسبت به دریافت وجوه وجود نداشته باشد، اجازه شناسایی درامد وجود ندارد. زمانی که معیارهای شناسایی درآمد با گذر زمان وجود ندارد، شرکت بایستی درآمد را در یک نقطه شناسایی کند. برای مثال شرکت ساختمانی که در حال ساخت یک مجموعه در طی دو سال می‌باشد، حق شناسایی درآمد قبل از تکمیل ساختمان‌ها را ندارد. شرکتها و مشتریانشان ممکن است تصمیم به تغییر و اصلاح قرادادهایشان بگیرند زیرا می‌بایست این تغییرات را به‌حساب بگیرند.
اگر قرارداد واحد تجاری با مشتریان دارای بخش متغیری باشد (مثلاً تخفیفات، اعتبار، امتیاز و مشوق‌های قیمتی، پاداش‌های عملکردی، مرجوع کردن و بازپرداخت، جرائم و پورسانت) ممکن است به دلیل شیوع ویروس کووید – ۱۹ تجدیدنظر در برآوردها ضروری باشد. برای مثال به دلیل اختلال زنجیره تأمین و کمبود کارگر ممکن است واحد تجاری نتواند در موعد مقرر محصولات و خدمات خود را ارائه دهد و مشمول جرائم شود و بنابراین بایستی مبلغ درآمد را کاهش دهد. شرکتها حق برگشت و مرجوعی کالا را فقط به‌اندازه‌ای که احتمالاً بالایی به برگشت درآمد است لحاظ می‌کنند، برای مثال شرکت‌های حمل‌ونقل و هواپیمایی نیازمند به‌روزرسانی برآوردشان از درآمد به خاطر افزایش در پرداخت خسارت برای کنسلی یا تأخیر در مسافرت‌ها هستند. یا به دلیل کاهش شدید تقاضا ممکن است مشتریان دیگر واجد شرایط برای دریافت تخفیف حجم نباشند و بنابراین بایستی ارزیابی واحد تجاری از درآمد به‌روزرسانی شود.
برخی از واحدهای تجاری مشوق‌هایی برای مشتریانشان در نظر می‌گیرند. برای مثال برخی باشگاه‌های ورزشی برای رفع مشکل نقدینگی ممکن است از مشتریانشان درخواست کنند که مقداری وجه برای استفاده آتی از مجموعه پیش‌پرداخت کنند. برخی از واحدهای تجاری نیز ممکن است برای مشتریانشان، از بابت کالاها و خدماتی که در این دوران نمی‌توانند استفاده کنند اعتبار در نظر بگیرند.
اگر واحد تجاری محصولات و خدماتی را به افراد تحت تأثیر این همه‌گیری ارائه داده باشد یا در حال ارائه آنها باشند بایستی توانایی افراد در پرداخت را ارزیابی کند. اگر وصول وجوه محتمل نباشد نبایستی درآمد شناسایی گردد. در صورت‌های مالی، شرکتها بایستی اطلاعاتی برای روش، داده‌ها و ورودی‌ها و مفروضات مورداستفاده برای برآورد جزو متغیر درامد افشا کنند.
۱۴-درخواست جبران خسارت ناشی از توقف فعالیت از بیمه
برخی از واحدهای تجاری زیان‌های ناشی از اختلاف در فعالیت خود یا ادعاهای اشخاص ثالث شامل درخواست پرداخت جریمه به دلیل تأخیر در ارائه خدمات و محصولات را تحت پوشش بیمه قرار داده‌اند و با توجه به خسارت وارده درخواست جبران خسارت از بیمه‌گر کرده‌اند. برای بسیاری از شرکتها این یک موضوع جدید حسابداری است. سؤال مهم این است که چه زمانی بایستی این موضع را شناسایی و به‌حساب بگیریم؟
برای مثال ممکن است به دلیل شیوع ویروس کووید – ۱۹، شرکت متعهد به پرداخت جریمه تأخیر در ارائه کالا و خدمات شود و بایستی برای آن در دفاتر ذخیره در نظر بگیرد همچنین در مقابل این ذخیره پوشش بیمه‌ای به‌منظور جبران خسارت وارده داشته باشد. این یک حق بازپرداخت ذخیره (جبران خسارت مبلغ پرداختی) است و طبق استاندارد شماره ۴ در زمانی که دریافت وجوه مذکور مطمئن است چنین پوشش بیمه‌ای بایستی به‌عنوان یک دارایی جداگانه حداکثر تا سقف ذخیره جریمه شناسایی کند.
ممکن است واحد تجاری قرارداد بیمه‌ای داشته باشد که محق به دریافت وجوه برای زیان عملیاتی باشد. مثلاً رستورانی که به دستور دولت تعطیل‌شده باشد ممکن است در شمول این بیمه قرار بگیرد. این‌یک حق بازپرداخت ذخیره (جبران خسارت مبلغ پرداختی) نیست چراکه در دفاتر برای زیان‌های عملیاتی آتی ذخیره در نظر گرفته نمی‌شود. این‌یک جبران خسارت است و تنها زمانی می‌تواند در دفاتر شناسایی شود که کسب منافع آن مطمئن باشد و این زمانی است که بیمه‌گر درخواست جبران خسارت را پذیرفته باشد، در غیر این صورت اجازه شناسایی آن در دفاتر وجود ندارد.
۱۵-اجاره
درنتیجه تعطیلی برخی از فعالیت‌ها، ممکن است موجر و مستأجر برخی اصلاحات را در قرارداد اجاره خود انجام دهند. در چنین شرایطی طرفین قرارداد اجاره بایستی مشخص نمایند که آیا این‌یک اصلاح قرارداد اجاره است یا یک قرارداد جدید و طبق استاندارد مربوطه خود این موضوع را به‌حساب بگیرند. مستاجرینی که مشکلات زیادی در درآمدهای خود دارند، ممکن است از موجرین تقاضای کاهش اجاره، تعویق در پرداخت اجاره یا چشم‌پوشی از اجاره ماه‌هایی را داشته باشند که در آن فعالیت نداشته‌اند. واحد تجاری نیازمند اعمال قضاوت برای تعیین نحوه عمل حسابداری این موضوعات است.
۱۶-مالیات بر درآمد
طبق استاندارد حسابداری شماره ۳۵، واحدهای تجاری که دارایی مالیات انتقالی (اعتبارهای مالیاتی، زیان تأییدشده مالیاتی) در دفاتر شناسایی کرده‌اند بایستی ارزیابی کنند که آیا در آینده درآمد مشمول مالیات خواهند داشت یا خیر. آنها تنها به‌اندازه‌ای که درآمد مشمول مالیات دارند اجازه شناسایی دارایی مالیات انتقالی را دارند. در برخی از حوزه‌های قانونی، ممکن است دولت‌ها مشوق‌های مالیاتی مانند چشم‌پوشی از مالیات برخی از درآمدها یا تعویق آن ارائه دهند، واحد تجاری بایستی بررسی کند که آیا این موضوع ایجاد مالیات انتقالی می‌کند یا خیر.
۱۷-رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه به دو دسته تعدیلی و غیرتعدیلی طبقه‌بندی می‌شوند. رویدادهای تعدیلی منجر به اصلاح مبالغ صورت وضعیت مالی می‌شوند؛ که شامل کلیه رویدادها تا تاریخ تأیید صورت‌های مالی است. مهم است که یک بررسی جامع از تأثیر ویروس کووید – ۱۹ بر کسب‌وکار انجام شده و افشای مناسب از این بابت نیز در یادداشت‌های توضیحی صورت‌های مالی صورت پذیرد. به عقیده ما آثار شیوع ویروس کووید – ۱۹ برای دوره‌های مالی منتهی به ۱۰/۱۰/۱۳۹۸ و قبل از آن غیر تعدیلی بوده، چراکه تا ژانویه ۲۰۲۰ اطلاعات مخابره شده از ووهان چین به سازمان بهداشت جهانی، نشانه‌هایی از یک همه‌گیری گسترده نمی‌داد. اما برای دوره‌های مالی منتهی به ۲۹/۱۲/۱۳۹۸ رویداد تعدیلی است.
در رابطه با رویدادهای غیر تعدیلی واحد تجاری بایستی ارزیابی خود از رویداد را مبنی بر افشای آن یا عدم افشای آن انجام دهد. به‌طورکلی واحدهای تجاری بایستی ماهیت و اثر مالی رویدادهای غیر تعدیلی مهم را افشا کنند یا اعلام نمایند که چنین برآوردی مقدور نیست. علاوه بر این بایستی تداوم فعالیت واحد تجاری نیز ارزیابی گردد و برخورد مناسب با آن صورت پذیرد.
در این خصوص نمونه‌هایی از افشاهای مربوط به رویدادهای غیر تعدیلی که شرکتها مورد استفاده قرار دادند، به شرح زیر پیشنهاد شده است:
الف) ریسک کلی مربوط به عملیات
شیوع کووید – ۱۹ به شکل مخربی بسیار از اقتصادهای محلی در سراسر دنیا را تحت تأثیر قرار داده است. در بسیاری از کشورها، کسب‌وکارها مجبور به توقف یا محدود کردن فعالیت خود برای مدت طولانی یا نامعلومی شده‌اند. راه‌حل‌های مقابله با شیوع ویروس کووید – ۱۹ شامل ممنوعیت سفر، قرنطینه، فاصله‌گذاری اجتماعی و توقف فعالیت‌های غیرضروری اثر فراگیری بر کسب‌وکارها در سراسر دنیا داشته است و اقتصاد را به‌شدت تحت تأثیر قرار داده است. بازارهای سرمایه سراسر دنیا نوسانات قابل‌ملاحظه‌ای داشته و بخش زیادی از ارزش خود را از دست‌داده است. دولت‌ها و بانک‌های مرکزی با استفاده از سیاست‌های پولی و مالی سعی در باثبات کردن شرایط اقتصادی دارند.
واحد تجاری این رویدادها را غیر تعدیلی تشخیص داده است. بنابراین، صورت‌وضعیت مالی و سود و زیان برای سال مالی منتهی به ۱۰/۱۰/۱۳۹۸ به‌منظور انعکاس رویدادهای پیش‌گفته تعدیل نشده است. طول دوران و تأثیر همه‌گیری کووید – ۱۹ و همچنین اثربخشی اقدامات دولت‌ها و بانک‌های مرکزی در این زمان نامشخص است. برآورد قابل‌اتکا اثرات موارد پیش‌گفته بر صورت‌وضعیت مالی و سود و زیان‌های آتی واحد تجاری ممکن نیست.
گفتنی است، این افشا فرض می‌کند که تردید قابل‌ملاحظه‌ای بر توانایی واحد تجاری برای ادامه فعالیت وجود ندارد.
ب) خاتمه قراردادهای کار
در اسفندماه، شرکت در پاسخ به کاهش سنگین تقاضا به دلیل شیوع ویروس کووید – ۱۹، قصد خود برای تعدیل موقت ۱۰۰ نفر از کارکنان خود از ابتدای فروردین‌ماه را اعلام کرده است. شرکت انتظار دارد کاهش در تعداد کارکنان شرکت منجر به کاهش در هزینه‌های حقوق و مزایای کارکنان به میزان……. در ماه گردد.
ج) تعطیلی و توقف فعالیت
از ابتدای اسفندماه ۱۳۹۸، در پاسخ به کاهش تقاضا درنتیجه اجرای طرح فاصله‌گذاری اجتماعی، قرنطینه و تعطیلی‌های گسترده ناشی از شیوع همه‌گیری کووید – ۱۹، واحد تجاری اعلام کرد که موقتاً ۳۰ شعبه از ۱۰۰ شعبه خود را با فروش متوسط ماهانه تقریباً ….. ریال خواهد بست. انتظار می‌رود این تعطیلی هزینه‌های زیر را به مبلغ متوسط ماهانه …. ریال کاهش دهد….. همچنین شرکت قصد دارد حقوق و مزایای کارکنان واحدهای تعطیل‌شده را برای دو نوبت‌کاری و به مدت دو هفته از ابتدای اسفندماه پرداخت نماید. مخارج مربوطه تقریباً مبلغ …. ریال می‌باشد.
همچنین نمونه‌ای از افشای مربوط به رویدادهای تعدیلی که شرکتها مورد استفاده قرار دادند، به شرح زیر پیشنهاد شده است:
از پایان دوره مالی، اثرات شیوع و همه‌گیری کووید – ۱۹ به شکل نامطلوبی تأمین و تقاضا محصولات اصلی و اولیه شرکت را تحت تأثیر قرار داده است و بنابراین اثرات منفی خود را بر نتایج عملیات شرکت گذاشته است. تعدیل کارکنان به دلیل بیماری و قرنطینه در انبارهای شرکت به آدرس …. و …. مشکلات جدی در توزیع کالاهای شرکت ایجاد کرده است. همچنین اختلالات ایجادشده در زنجیره تأمین شرکت به دلیل تعطیلی‌های گسترده، تأخیرهای قابل‌توجهی در دریافت محصولات شرکت ایجاد کرده است. شرکت در دوره پس از پایان سال مالی لغایت …. دارای زیان عملیاتی به مبلغ …..، جریان نقد منفی به مبلغ …… و کسری سرمایه در گردش به مبلغ …. ریال می‌باشد. تعیین اینکه چه زمانی و چگونه شرکت مجدداً دارای سود عملیاتی و جریان نقدی مثبت خواهد بود نامطمئن است. این عدم اطمینان‌ها تردید جدی در تداوم فعالیت واحد تجاری ایجاد می‌کند. واحد تجاری نیازمند تزریق سرمایه جدید برای ادامه فعالیت خود است. به همین منظور واحد تجاری تأمین مالی از طریق بدهی، سرمایه و فروش دارایی‌ها را در نظر دارد. نتایج این موارد در حال حاضر برای شرکت قابل‌تعیین نمی‌باشد.
نتیجه‌گیری
ارزیابی و پیش بینی اثرات فعلی و بالقوه شیوع ویروس کووید – ۱۹ دشوار است، اما راهها و روشهایی را که شرکتها برای رویارویی با ابهامات و پاسخگویی به این رویداد، برنامه ریزی می‌کنند، غالباً توسط بازارهای مالی رصد می‌شود. رئیس کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا، آقای جی کلیتون، از کارکنان این سازمان درخواست نمود تا بر افشاهای شرکتها نظارت و در صورت نیاز، کمک‌ها و رهنمودهای لازم را به آنها در این حوزه ارائه دهند. با آشکار شدن پیام‌های رویداد کووید-۱۹، شرکتها طبق الزام افشائیات زیر را در نظر گرفتند:
⦁ تأثیرات مستقیم بر نتایج عملیات شرکت و همچنین اثرات جانبی (به عنوان مثال، تقاضا برای محصولات یا خدمات در مناطق آسیب دیده و همچنین آثار این رویداد بر زنجیره‌های تأمین، ارائه دهندگان خدمات، شرکای تجاری و اقتصادهای جهانی).
⦁ ریسک‌ها و ابهامات مرتبط با تاثیرات احتمالی رویداد کووید – ۱۹ بر دوره‌های آتی، با توجه به اینکه چگونه رویداد اخیر ممکن است بر قضاوتها و برآوردهای ذاتی فعلی و آینده گزارشگری مالی تأثیر بگذارد (به عنوان مثال، از رده خارج شدن و منسوخ شدن موجودیها، قابلیت وصول مطالبات، بدهی‌های تعهد شده و کاهش ارزش دارایی‌ها).
⦁ اثرات فعلی و آتی این رویداد بر نتایج عملیات، نقدینگی و منابع سرمایه‌ای (از جمله ملاحظات مربوط به روندها و ابهامات).
درباره افشای اطلاعات بیشتر در گزارش تفسیری مدیریت نیز، هنگامی که واحدهای تجاری ریسک‌های اصلی را بیان می‌کنند، باید به آثار احتمالی ویروس کووید-۱۹ نیز بپردازند. در اصل، واحدهای تجاری باید این موضوع را هنگامی گزارش کنند که به موجب اطلاعات اضافی احتمالی، به این نکته برسند که انحراف منفی از پیش‌بینی‌های آنها به وقوع خواهد پیوست.
باید توجه داشت آثار پیامدهای ناشی از ویروس همه‌گیر کووید- ۱۹ بر هر شخص حقیقی یا حقوقی متفاوت بوده و این موضوع ادامه دارد. لذا حسابرسان آنها نیز باید به چگونگی تأثیر این پیامدها بر کسب‌وکار اشخاص توجه کرده و به‌طور مستمر آنها را بررسی کنند. هنوز پیش‌بینی قابل اتکایی از مدت و تأثیر ویروس کووید – ۱۹ ارائه نشده است. در هر صورت، حسابداران و حسابرسان باید از آثار این ویروس بر حوزه‌های مرتبط با آنها مطلع شده و آثار آن را بر گزارشگری مالی واحدهای تجاری، تا رفع کامل آثار این ویروس بعد از پایان پاندمی، در نظر بگیرند.
