لایحه اصلاح قانون مالیات های مستقیم، فرصت اصلاح یا تشدید مشکلات – بخش سوم

بخش سوم :

تبصره 1: در صورتی که مودی از ارائه اظهارنامه در مهلت قانونی و مطابق با مقررات مربوط خودداری كند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تنظیم اظهارنامه برآوردی (متضمن درآمد و هزینه) و مطالبه مالیات متعلق اقدام مي‌كند. چنانچه مودی ظرف یک ماه از تاریخ ابلاغ مطالبه مالیات، نسبت به ارائه اظهارنامه مطابق با مقررات مربوط اقدام كند، اظهارنامه يادشده درمراحل بعدی مورد رسیدگی قرار می‌گیرد.

.

در غیر این صورت مالیات تعیین شده در اظهارنامه برآوردی سازمان امور مالیاتی کشور قطعی و لازم الاجرا است. حکم این تبصره مانع از تعلق جرایم و اعمال مجازات‌های تسلیم نكردن اظهارنامه در موعد مقرر قانونی نخواهد بود.

.
تبصره 2: دستورالعمل اجرایی مربوط به این ماده و نحوه رسیدگی مالیاتی، توسط سازمان امور مالیاتی کشور تهیه شده و به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد. با اجرای حکم این ماده کلیه مواد و احکام قانونی مغایر اعم از عام و خاص لغو مي‌شود.

.
اگر بخواهیم منصفانه به لایحه اصلاحی نگاه کنیم یکی از بهترین اصلاحات انجام شده حذف تشخیص مالیات به صورت علی‌الراس است، به خصوص در رابطه با اشخاص حقوقی که به تکالیف قانونی خود عمل مي‌كنند تشخیص علی‌الراس که در برخی مواقع به دلایل بی‌اهمیت انجام می‌شود، ناعادلانه است.

.
1- اولین موضوع اینکه ماده 97 در فصل چهارم قانون مالیات‌های مستقیم (مالیات بردرآمد مشاغل) قرار گرفته است. چرا در بخش مالیات بردرآمد مشاغل به مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی پرداخته شده است؟ ضمنا به ماده 106فعلی توجه نشده است.

.
2- با عنایت به حذف مواد 152 و 153 (حذف موضوع قرائن و ضرايب مالیاتی در شرايط تشخیص علی الراس)، برآورد درآمدها و هزینه‌ها که در صورت تسلیم نشدن اظهارنامه در موعد مقرر قانونی توسط واحد مالیاتی صورت می‌گیرد، براساس چه معیاری انجام می‌شود، حجم فعالیت مودی، سوابق فعالیت، گردش حساب‌های بانکی یا… ؟ برای مودی که اظهار نامه نداده چگونه قرار است درآمد وهزینه (درآمد مشمول مالیات) تعیین شود؟ بايد چارچوب و معیار کار مشخص باشد. در غیر اینصورت مشکلات متعددی بوجود خواهد آمد.

.
3- براساس تبصره یک این ماده، در صورت ارائه اظهارنامه توسط مودی پس از ابلاغ اظهارنامه برآوردی واحد مالیاتی، آیا در مراحل بعدی اظهارنامه مودی ملاک عمل است یا اظهارنامه برآوردی یا اینکه تشخیص به عهده سازمان امور مالیاتی است. به طور شفاف مشخص نشده است. 

.
4-مقررات مربوط که در ماده وتبصره‌ها بارها عنوان شده، تعریف نشده است. آیا مقررات دستور العمل آتی مد نظر است ؟با عنایت به اهمیت ماده 97 تعیین چارچوب کامل و دقیق در متن ماده وتبصرهای این ماده ضروری به نظر می‌رسد.

.
5- براساس ماده 131 اصلاحی نرخ مالیات اشخاص حقیقی (مشاغل) تا سقف 50 میلیون تومان 15 درصد، تا 100 میلیون تومان نسبت به مازاد 50 میلیون تومان 20 درصد و بیشتر از 100 میلیون تومان درآمد مشمول مالیات 25 درصد تعیین شده است. از طرفی براساس ماده 101، قانون درآمد صاحبان مشاغل تا میزان معافیت ماده 84 (براساس اصلاحیه فعلی سالانه 4/8 میلیون تومان) از پرداخت مالیات معاف و بقيه براساس ماده 131 به شرح بالا مشمول مالیات خواهد بود. نکات زیر قابل توجه است: 

.
6- چرا به صاحبان مشاغل معادل حقوق بگیران معافیت داده می‌شود اما برای اشخاص حقوقی معافیتی در نظر گرفته نشده است ؟ حقوق بگیران قبل از دریافت حقوق مالیات خود را می‌پردازند (ماهانه) اما صاحبان مشاغل پس از پایان سال بايد مالیات بپردازند! تفاوت سهامداری که از طریق سرمایه‌گذاری در یک شرکت فعالیت مي‌كند با فردی که از طریق سرمایه‌گذاری در بخش مشاغل به فعالیت می‌پردازد چیست که برای فعالان در بخش مشاغل معافیت در نظر می‌گیریم؟ یک پیمانکار ساختمانی شخص حقیقی را بایک شرکت فعال در بخش ساختمان در نظر بگیرید. شخص حقیقی سالانه تا 4/8 میلیون تومان سود از پرداخت مالیات معاف است اما برای شخص حقوقی چنین معافیتی متصور نیست! با فرض پذیرش این تبعیض چرا نرخ مالیات بردرآمد شخص حقیقی بعد از اعمال معافیت فوق از 15 درصد شروع و در نهايت به 25 درصد ختم می‌شود اما نرخ مالیات شخص حقوقی 25 درصد تعیین شده است؟! هر چه فعالیت‌ها را به سمت شخص حقوقی سوق دهیم شفافیت در مسائل اقتصادی بیشتر می‌شود. در حالیکه اصلاحیه فعلی برعکس عمل كرده است.

.
ماده 20 اصلاحی: اقدام به الحاق تبصره‌های 7 و 8 به ماده 104 كرده است.
براساس تبصره 7 الحاقی چنانچه در قرارداد پیمانکاری بخش ماشین آلات و تجهیزات از بخش خدمات مجزا باشد، حکم ماده 104 تنها شامل بخش خدمات قرارداد است. براساس تبصره 8 الحاقی به ماده 104 سازمان امور مالیاتی موظف شده ترتیبی اتخاذ كند تا مالیات علی‌الحساب موضوع این ماده به طور مستقيم به حساب مودی منظور شود.

/
بهتر است به صورت کاملتری فراتر از دو تبصره فوق به مفاد ماده 104 قانون مالیات‌های مستقیم بپردازیم.
براساس این ماده کلیه موسسات دولتی، اشخاص حقوقی و صاحبان بند الف ماده 95 قانون مکلفند هنگام پرداخت بابت حق الزحمه برخی فعالیت‌ها، 3 درصد آن را کسر و به عنوان علی‌الحساب مالیات دریافت کننده وجوه به سازمان امور مالیاتی بپردازند. در خصوص این ماده و تبصره‌های الحاقی نکات زیر حائز اهمیت است: 

.
1- به نظر می‌رسد هدف قانون گذار از ماده 104 قانون مالیات‌های مستقیم، اخذ مالیات علی‌الحساب از برخی خدمات است و تنها از بخش خدمات قراردادها نه ماشین آلات و تجهیزات و… . اگر مالیات موضوع ماده 104 تنها به بخش خدمات تعلق می‌گیرد، چرا براساس مفاد ماده و فهرست‌های تسلیمی به آن از برخی تولیدات مثلا کارتن و قوطی و… به استناد آنکه ابتدا سفارش ساخت داده و بعد تولید می‌شود، مالیات مزبور اخذ می‌شود؟

.
2-با عنایت به اصلاح ماده 95، جمله بند الف ماده 95 از متن ماده 104 بايد حذف شود که به آن توجه نشده است.

.
3- دلیل اخذ مالیات علی الحساب از برخی فعالیت‌ها چیست. برخی فعالیت‌های مشمول این ماده که از يادآوري نام آنان خودداری می‌شود، گاه کمتر از 3 درصد کل فروش یا درآمد، سود کسب مي‌كنند. چگونه می‌توان براساس قانون در حال اجرای فعلی که در لایحه، پیشنهاد اصلاحی هم ندارد، 3 درصد به عنوان مالیات علی الحساب دریافت كرد. واحدهای يادشده چگونه به حیات خود ادامه دهند ؟

.
4-صرف نظر از تبعیض آمیز بودن ماده 104، آیا فعالیت‌های درج شده در متن ماده درصد سودآوری یکسانی دارند که مالیات علی‌الحساب پیش‌بینی شده برای تمامی آنها 3 درصد است؟ به طور قطع و يقين قانون کارشناسی نشده و تبعیض‌آمیز زمینه فرار مالیاتی و عدم شفافیت در فعالیت‌ها را فراهم مي‌كند و هر فشار غیر‌منطقی و غیر‌عادلانه در فرآیند مالیات ستانی، مانع رشد و توسعه اقتصادی خواهد بود.

.
5-با عنایت به غیرواقعی و تبعیض آمیز بودن مفاد ماده 104 پیشنهاد حذف این ماده به عنوان بهترین راه ارائه مي‌شود. يادآور مي‌شود با برقراری قانون مالیات بر ارزش افزوده و توسعه دامنه شمول آن، بخش قابل ملاحظه‌ای از منابع دولت طی سال تامین می‌شود بنابراين حذف ماده 104 که به نوعی تامین‌کننده منابع دولت در طی سال است ضروری است. در صورت عدم حذف اصلاح نرخ مالیات براساس نوع فعالیت‌ها به شرطی که تمامی فعالیت‌ها را در‌بر‌گیرد و مانع ایجاد ابهام، فرار مالیاتی یا دورزدن قانون شود، پیشنهاد می‌شود.

.
6-اگر چه براساس تبصره 7 تنها بخش خدمات فعالیت‌های پیمانکاری مشمول مقررات ماده مزبور قرار گرفته اما درج این تبصره مشکل اصلی را حل نمی‌کند و خود می‌تواند انگیزه دور زدن قانون را فراهم كند.

.
7-براساس تبصره 5 ماده 104 که در لایحه اصلاحیه پیشنهادی برای آن مطرح نشده سازمان امور مالیاتی می‌تواند به تشخیص خود به فهرست فعالیت‌های مشمول ماده 104 بیفزاید. از طرفی براساس مفاد ماده 104 تنها حق الزحمه برخی فعالیت‌ها مدنظر بوده. متاسفانه اشکال کلی در قانون مالیات‌های مستقیم عدم ارائه تعاریف مشخص از برخی کلمات کلیدی است. «حق الزحمه» در قانون تعریف نشده اما براساس فرهنگ فارسی معین «حق الزحمه» به معنی «دستمزد» است. این در حالی است که سازمان امور مالیاتی طی سنوات گذشته، با اضافه كردن به عناوین فعالیت‌های موضوع ماده 104 به عنوان مثال ساخت پاکت، کارتن، جعبه و قوطی، طبخ غذا، هرگونه چاپ و صحافی، ساخت هر نوع ماشین‌آلات، قالب‌ها، دستگاه‌ها، قطعات، ابزارآلات، سالن‌های فلزی و قطعات پیش ساخته بتونی و… و با توجه به عدم ارائه تعریف مشخص از «حق الزحمه» و ایجاد ابهام، در عمل برخی تولیدات را نیز مشمول مفاد ماده 104 قرار داده و با این کار اختلاف بین مودی و سازمان بالا گرفته و پرونده‌های متعددی در مراجع مختلف مطرح است. بايد دانست تبصره 7 الحاقی به ماده 104 مشکل فوق را حل نمی کند و موجب تشدید ابهامات می‌شود.

.
درنهایت توجه ویژه به مفاد ماده 104 و تبصره‌های آن کاملا ضروری به نظر می‌رسد و با حل موضوع یکی از معضلات عمده قانون مالیات‌های مستقیم که در اصلاحیه به آن توجه نشده مرتفع مي‌شود. اگر قرار به اخذ مالیات علی‌الحساب است بايد کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی بدون تبعیض (تولید وخدمات) و براساس یک ساز و کار مناسب آن را بپردازد. در غیر این صورت هیچ منطقی در اخذ مالیات علی‌الحساب مزبور از برخی فعالیت‌ها به شکل گزینشی وجود ندارد.

.
ماده 21 اصلاحی: ماده 107 جدید جایگزین ماده 107 و تبصره‌های آن می‌شود. براساس اين ماده، تعیین درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی خارجی و موسسات مقیم خارج از ایران که ترتیبات دیگری در این قانون برای آن پیش‌بینی نشده است، براساس آیین نامه‌ای خواهد بود که به تصویب هیات‌ وزیران می‌رسد. در این ماده نرخ مالیات تعیین نشده است. در حالیکه در اصلاحیه قبلی نرخ مالیات مشخص بود. واگذاری تعیین موضوعات اصلی به مجری قانون مغایر با هدف قانون‌گذاری است. 

.
مواد 23 و 24 اصلاحی: براساس این ماده اصلاحی، مواد 129 و 129 مکرر به قانون الحاق می‌شود. براساس مواد يادشده سامانه اطلاعات اشخاص حقیقی و سیستم جمع درآمد در سازمان امور مالیاتی ایجاد می‌شود که شامل کلیه اطلاعات ملکی، مالی، پولی، معاملاتی، دارایی‌ها، اموال، گردش حساب‌های پولی و ارزی و درآمد اشخاص حقیقی از منابع مختلف خواهد بود. هر شخص حقیقی که جمع درآمد وی از یک یا چند منبع اعم از معاف، غیر معاف و مشمول نرخ مقطوع در یک سال مالیاتی از 100 میلیون تومان بیشتر باشد (ماهانه بیشتر از 3/8 میلیون تومان)، نسبت به کل درآمد حاصله پس از کسر هزینه‌های قابل قبول، مشمول مالیات به نرخ ماده 131 خواهد بود. فهرست هزینه‌های قابل قبول توسط سازمان امور مالیاتی تهیه می‌شود. کلیه معافیت‌های مالیاتی مندرج در قوانین موضوعه در خصوص مودیان مشمول (اشخاصی که جمع درآمد آنها در یکسال بیش از 100 میلیون تومان باشد) حذف مي‌شود. 

.
از متن ماده چنین استنباط می‌شود که تعیین مرز شمولیت با درآمد احراز می‌شود و نه با درآمد مشمول مالیات یا سود خالص همچنین براساس مفاد مواد يادشده مالیات‌های علی الحساب پرداختی مودیان طی سال مالیاتی به استثنای مالیات نقل و انتقال املاک به عنوان علی الحساب مالیاتی تلقی مي‌شود. درآمد مربوط به افراد کمتر از 18 سال، درآمد ولی آنها تلقی می‌شود. درآمد کسب شده در خارج از کشور برای افرادی که در ایران مقیم هستند مشمول مقررات این ماده است. تعیین درآمد مشمول مالیات در خصوص منابع معاف از مالیات یا منابع دارای نرخ مقطوع به موجب دستورالعمل صادره توسط سازمان امور مالیاتی است و اشخاص حقیقی مشمول این مواد بايد اظهارنامه هر سال را تا پایان تیر ماه سال بعد تسلیم كرده و مالیات متعلقه رابپردازد. تاریخ اجرای مواد 129 و 129 مکرر 3 سال پس از تصویب قانون است. 

.
1- اما اگر چنین نکنند براساس بندهای 1 تا 7 تبصره 10ماده 129 مکرر تقریبا از تمامی فعالیت‌های اجتماعی و اقتصادی محروم می‌شوند (مرگ اقتصادی و اجتماعی) به عنوان مثال اگر مودی مشمول به موقع اظهارنامه ندهد یا نتواند تمامی درآمدهای خود را جهت حصول اطمینان از اینکه مشمول این ماده هست یا خیر، شناسایی کند، تقریبا از تمامی فعالیت‌های اقتصادی و اجتماعی محروم می‌شود!

.
2- چارچوب هزینه‌های قابل قبول مورد نظر در مواد الحاقی فوق و نحوه احراز آنها مشخص نشده است.

.
3- در شرایط تورمی تعیین عدد مرز شمول مقررات این مواد در سال‌های بعد مشخص نشده است.

.
4- تعیین درآمد مشمول مالیات در خصوص منابع معاف یا منابع دارای نرخ مقطوع توسط سازمان امور مالیاتی که در تبصره 5 ماده 129 مکرر آمده مفهوم نیست و اعمال مجازات‌های سنگین قبل از قطعیت مالیات منطقی نمی باشد.

.
ماده 27 لایحه: متن زیر جایگزین ماده 132 و تبصره‌های آن شده و ماده 138 و تبصره‌های آن حذف می‌شود.

.
ماده 132 اصلاحی: به منظور تشویق و افزایش سرمایه‌گذاری‌های اقتصادی، معادل 100 درصد سرمایه‌گذاری انجام شده اشخاص حقوقی غیر‌دولتی در طرح‌های تولیدی، معدنی و خدماتی با مجوز وزارتخانه یا موسسه دولتی ذی‌ربط که به منظور تاسیس،توسعه، بازسازی و نوسازی واحدها صرف ایجاد دارایی ثابت (به استثناي زمین) مي‌شود، از درآمد مشمول مالیات سال یا سال‌های بعد کسر شده و مالیات آن به نرخ صفر محاسبه مي‌شود.

.
تبصره 1: مشوق مالیاتی موضوع این ماده در هر سال مالی در مورد واحدهای مستقر در مناطق کمتر توسعه یافته معادل صد درصد درآمد مشمول مالیات و در سایر مناطق معادل پنجاه درصد آن منظور مي‌شود.

.
تبصره 2: مشوق مالیاتی مذکور در صورتی اعطا مي‌شود که معادل سرمایه‌گذاری انجام شده درحساب سرمایه پرداخت شده و یا افزایش سرمایه‌های بعدی منظور شود.

.
تبصره 3: معافیت مذکور در بند (ب) ماده 159 قانون برنامه پنجم توسعه، منحصرا برای واحدهایی که از تاریخ اجرای قانون مذکور تا تاریخ اجرای این اصلاحیه برای آنها پروانه بهره برداری یا مجوز استخراج صادر شده باشد، جاری خواهد بود. لازم به ذکر است براساس بند «ب» ماده 159 برنامه توسعه پنجم، معافیت مالیاتی واحدهای صنعتی و معدنی مناطق کمتر توسعه یافته تا سقف معافیت‌های منظور شده در مناطق آزاد تجاری – صنعتی افزایش می‌یابد.

.
تبصره 4: در هر مورد که اشخاص حقوقی غیر‌دولتی بابت فعالیت‌های صنعتی، معدنی، حمل‌و‌نقل (زمینی، هوایی و دریایی) و هتلداری خود نسبت به تامین مالی از محل آورده نقدی شرکا و سهامداران اقدام نمایند، هزینه احتسابی به نرخ پایه تسهیلات عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار نسبت به تامین مالی مذکور محاسبه و از درآمد مشمول مالیات شخص حقوقی تا پایان تسویه بدهی مذکور کسر مي‌شود. سقف برخورداری از مزایای حکم این تبصره تا 30 درصد سرمایه ثبت شده شخص حقوقی خواهد بود.

.
تبصره 5: دستور العمل اجرایی موضوع این ماده توسط سازمان امور مالیاتی کشور تهیه و به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی خواهد رسید.
براساس مفاد ماده و تبصره‌های آن از این پس تمامی اشخاص حقوقی غیر دولتی (در یک تقسیم‌بندی اشخاص حقوقی به واحدهای تولیدی، معدنی و خدماتی تقسیم می‌شوند) می‌توانند معادل سرمایه‌گذاری سهامداران خود در دارایی‌های ثابت (به استثنای زمین) و به شرط آنکه معادل سرمایه‌گذاری در دارایی‌های يادشده به حساب سرمایه منظور شود، از معافیت این ماده بهره مند شوند. واحدهای خدماتی نیز مشمول این ماده بوده ضمن آنکه در اصلاحیه پیشنهادی درآمد مشمول مالیات تشخیصی جایگزین درآمد مشمول مالیات ابرازی شده که از نکات مثبت لایحه اصلاحی است.

.
1- شرکت‌های مشمول مشوق، بايد مجوز خود را از وزارتخانه یا موسسه دولتی اخذ كنند. براساس ماده 3 قانون محاسبات عمومی، موسسه دولتی واحد سازمانی مشخصی است که به موجب قانون ایجاد و زیر نظر یکی از قوای سه‌گانه اداره می‌شود و عنوان وزارتخانه ندارد. تعریف وزارتخانه هم مشخص است. در این ماده تکلیف مرجع صدور مجوز براي بسیاری از فعالیت‌های خدماتی مشخص نشده است.

.
2- خلاصه تبصره 4 ماده 132 به شرح زیر است: چنانچه شرکا و سهامداران شرکت‌ها به‌شرح صدر تبصره 4 اقدام به تامین مالی در شرکت نمایند، براساس نرخ سود و کارمزد پایه تسهیلات عقود مشارکتی به عنوان هزینه قابل قبول از درآمد مشمول مالیات شرکت کسر مي‌شود. بنابراین اشخاص حقیقی نیز می‌توانند در جایگاه بانک‌ها و موسسات اعتباری به شرکت تسهیلات مالی اعطا نمایند. صرف نظر از مباحث حقوقی و شرعی این تبصره، نکات زیر قابل توجه است: 

.
1-2- چرا فقط خدمات هتلداری و حمل‌ونقل‌ ‌‌‌مشمول تبصره 4 شده اند، در حالی که ماده 132 تمامی فعالیت‌های خدماتی را شامل می‌شود؟
2-2- هزینه احتسابی به چه معناست. آیا به معنی محاسبه شده و ثبت شده در دفاتر است؟ یا نیازی به ثبت در دفاتر ندارد؟
3-2- سقف برخورداری از مزایای این تبصره، 30 درصد سرمایه ثبت شده شخص حقوقی است. منظور از سقف برخورداری عدد تسهیلات مالی اعطایی توسط شرکا و سهامداران به شرکت است یا سود و کارمزد به نرخ يادشده؟
3-3- آیا تامین مالی، سرمایه در گردش شرکت‌ها را هم شامل می‌شود یا تامین مالی، تنها ایجاد دارایی‌های ثابت را شامل می‌شود؟ آیا استثناي زمین در این تبصره هم مدنظر است؟
پیش بینی این تبصره در ذیل ماده 132 با شرایط فوق به صلاح نيست چه بسا، می‌تواند زمینه سوء‌استفاده‌های گسترده را فراهم آورد.

.
با ابهامات فوق دستورالعمل اجرایی هم، بايد توسط مجری قانون تهیه شود!

ادامه دارد………
حميد ابوالحسني – حسابدار رسمی وکارشناس رسمی دادگستری 

منبع : دنياي اقتصاد

.

——————————————————————————–

لينك هاي مرتبط :

لایحه اصلاح قانون مالیات‌های مستقیم فرصت اصلاح یا تشدید مشکلات – بخش اول

لایحه اصلاح قانون مالیات‌های مستقیم، فرصت اصلاح یا تشدید مشکلات – بخش دوم

لایحه اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم فرصت اصلاح یا تشدید مشکلات – بخش چهارم

..