حسین مهربانی*
اگر حسابرس به اين نتيجه برسد كه اطلاع‌رسانی درباره موضوعی به جز موارد ارائه یا افشا شده در صورت‌های مالی، برای درک استفاده‌کنندگان از حسابرسی، مسوولیت‌های حسابرس یا گزارش حسابرس سودمند باشد و منع قانونی و مقرراتی هم وجود نداشته باشد، حسابرس باید بند توضیحی لازم را بلافاصله بعد از بند تاکید بر مطلب خاص تحت عنوان «سایر بندهای توضیحی» در گزارش خود درج كند، يا در صورتي كه محتواي اين بند به بخش «ساير مسووليت‌هاي گزارشگري» مربوط باشد، باید در محل مناسبي در گزارش خود درج شود.
ساير بندهاي توضيحي نباید شامل اطلاعاتي باشد كه بايد توسط مديريت ارائه یا افشا شود. محل درج «ساير بندهاي توضيحي» بستگي به ماهيت اطلاعاتي آن می‌تواند مختلف باشد. هر گاه «ساير بندهاي توضيحي» شامل اطلاعاتي براي جلب توجه استفاده‌كنندگان به موضوعي مربوط به درك آنها از حسابرسي صورت‌هاي مالي باشد، اين بند بلافاصله بعد از بند تاكيد بر مطلب خاص درج مي‌شود. چنانچه «ساير بندهاي توضيحي» شامل اطلاعاتي براي جلب توجه استفاده‌كنندگان به موضوعي مربوط به «ساير مسووليت‌هاي گزارشگري» باشد، اين بند ممكن است با يک عنوان فرعي در بخش «گزارش در مورد ساير الزامات قانوني و مقرراتي» درج شود و زماني كه به همه مسووليت‌هاي حسابرس يا درك استفاده‌كنندگان از گزارش حسابرس مربوط مي‌شود، اين بند ممكن است در بخش جداگانه‌اي پس از بخش‌هاي «گزارش نسبت به صورت‌هاي مالي» و «گزارش در مورد ساير الزامات قانوني و مقرراتي» درج شود. بنابراین سایر بندهای توضیحی به تناسب ماهیت می‌تواند در قسمت‌های مختلف گزارش بعد از گزارش نسبت به صورت‌های مالی قرار گیرد، مثلا بند رعایت یا عدم رعایت ماده ۳۳ قانون مبارزه با پولشویی و عدم رعایت الزامات بورس اوراق بهادار که در ارتباط با سایر مسوولیت‌های حسابرس است، معمولا در انتهای گزارش درج مي‌شود. نمونه هایی از سایر بندهای توضیحی که بعد از گزارش نسبت به صورت‌های مالی درج مي‌شود، به شرح زیر است:
۱- در مواردی که صورت‌های مالی دوره گذشته توسط حسابرس دیگری حسابرسی شده باشد، حسابرس جانشین باید در گزارش خود، پس از بند اظهارنظر، تصریح كند كه صورت‌های مالی دوره گذشته، توسط حسابرس دیگری حسابرسی شده است.
۲- در مواردی که صورت‌های مالی دوره گذشته حسابرسی نشده است، حسابرس باید در گزارش خود، تصریح کند که اطلاعات مقایسه‌ای، حسابرسی نشده است.
۳- اگر اصلاح ساير اطلاعات، ضروري باشد و واحد مورد رسيدگي از انجام آن خودداري ورزد، حسابرس بايد ضرورت توصيف چنين مغایرت‌های با اهميتي را در گزارش خود بیان كند.
۴- اگر همراه صورت‌هاي مالي حسابرسي شده اطلاعات ديگري ارائه شود كه ارائه آن به موجب استانداردهاي حسابداري، الزامي نيست، در صورت متمايز نبودن اين اطلاعات از صورت‌های مالی حسابرسی شده، حسابرس بايد در گزارش خود تصريح کند که اطلاعات ياد شده، حسابرسي نشده است.
۵- يك واحد تجاري ممكن است علاوه بر تهيه صورت‌هاي مالي طبق استانداردهاي حسابداري ايران، مجموعه ديگري از صورت‌هاي مالي را طبق استانداردهاي بين‌المللي گزارشگري مالي تهيه كند و از حسابرس بخواهد نسبت به هر دو مجموعه از صورت‌هاي مالي اظهارنظر کند. در اين شرايط، حسابرس ممكن است با درج موضوع در «ساير بندهاي توضيحي»، به اين واقعيت اشاره كند كه مجموعه ديگري از صورت‌هاي مالي توسط همان واحد تجاري طبق استانداردهاي بين‌المللي گزارشگري مالي نيز تهيه شده و حسابرس، گزارش جداگانه‌اي نسبت به آن صورت‌هاي مالي منتشر كرده است.
۶- صورت‌هاي مالي تهيه شده براي تامين يک هدف خاص ممكن است طبق الزامات يك مجموعه استانداردهاي حسابداري با مقاصد عمومي تهيه شده باشد، به اين خاطر که استفاده‌كنندگان مورد نظر به اين نتيجه رسيده‌اند كه چنين صورت‌هاي مالي با مقاصد عمومي، نيازهاي اطلاعاتي آنها را برآورده مي‌كند. در چنين شرايطي، از آنجا كه گزارش حسابرس براي استفاده‌كنندگان خاصي تهيه شده است، حسابرس ممكن است درج موضوع را در «ساير بندهاي توضيحي» ضروري بداند و در آن به اين واقعيت اشاره کند كه گزارش حسابرس تنها براي استفاده‌كنندگان خاص تهيه شده و حسابرس در قبال انتشار و استفاده از آن توسط اشخاص ديگر مسووليتي ندارد.
۷- در شرايط نادركه حتي با وجود فراگير بودن آثار احتمالي محدوديت تحميل شده توسط مديريت در كسب شواهد حسابرسي كافي و مناسب، حسابرس قادر به كناره‌گيري از كار نباشد، ممكن است افزودن ساير بندهاي توضيحي به گزارش حسابرس براي تشريح دلايل نبود امكان كناره‌گيري از كار، ضرورت داشته باشد.
۸- ارائه صورت‌های مالی تلفیقی گروه بعد از صورت‌های مالی واحد تجاری اصلی جداگانه.
۹ – در مواردی که صورت‌های مالی تجدید نظر شده است، حسابرس در گزارش جديد خود بايد از طريق درج سایر بندهای توضیحی، به يادداشت همراه صورت‌هاي مالي كه در آن، علت تجديدنظر در صورت‌هاي مالي قبلي و گزارش اوليه صادرشده توسط حسابرس به تفصيل تشريح شده است، اشاره كند.
*حسابدار رسمي
منبع : دنياي اقتصاد