سعيد جمشيدي‌فرد*
با وجود سوابق تلاش‌های سازمان حسابرسی، مدیران و کارکنان آن در تاسیس جامعه و همدلی در راه‌اندازی آن، موضوعات متعدد انباشته‌اي مانع برقراري تعامل صحيح و منطبق با جايگاه قانوني و مقرراتي و حل مسائل حرفه و روابط «جامعه» و «سازمان» بوده و توسعه تدریجی، به موقع و متناسب جامعه به عنوان یک تشکل حرفه‌ای به طور اخص در انطباق با ضرورت‌های محیطی و بلوغ و اعتلای حرفه به‌طور اعم را به تعویق انداخته است.
بنابراين تعجب‌آور نیست که مقررات و سیاست‌گذاری نیز از مسیر مناسب جاری نشود. در چنین فضایی است که اساسنامه جامعه حسابداران رسمی ایران بنا به اختیار مندرج در بند ب ماده ۶۵ اساسنامه (قبل از اصلاحات) به پیشنهاد مورخ ۸/۴/۱۳۸۹ وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی و نه پیشنهاد شورای عالی جامعه (موضوع ترتیبات بند الف ماده مزبور) در جلسه مورخ ۵/۴/۱۳۹۰ هيات محترم وزیران مورد بازنگری جامع قرار گرفت و به تصویب رسید.
مهم‌ترین حکمی که در اساسنامه اصلاحی به روابط جامعه و سازمان پرداخته ممنوعیت و تجویز انجام کار دست دوم موضوع تبصره ۵ ماده ۲۵ الحاقی به اساسنامه اصلاحی است که به دلایل مصداقی ياد شده در بالا، چالشی جدید در روابط این دو نقش آفرین حرفه به وجود آورد. با توجه به صدور رای دیوان عدالت اداری مبنی بر ابطال احکام مجازات توسط هیات ویژه رسیدگی به تخلفات موضوع ماده ۳۷ مکرر اساسنامه جامعه و تایید صلاحیت شورا به تصمیم اتخاذی در جلسه مورخ ۲۷/۲/۱۳۹۱ در خصوص انعقاد قرارداد سازمان با اعضای شاغل جامعه، آگاهی اعضا، همپیشگان سازمانی، علاقه‌مندان و دوستداران حرفه از روند سیاست‌گذاری شورای عالی جامعه، تفاسیر و برداشت‌های متفاوت از حکم تبصره، مقررات موجود و الحاقی مرتبط، طرح اتهام علیه اعضای حاضر امضاکننده صورتجلسه و دبیر کل، استدلالات حقوقی مطروحه، مفید به نظر می‌رسد. امیدوارم طرح ابعاد موضوع به زبان کارشناسی و به دور از حواشی و جنبه‌های احساسی، هیجانی و جانبدارانه، نظر علاقه‌مندان را در جهت توسعه محیط حقوقی و تدوین راهبردها و استقلال جامعه جلب کند.
براساس مقررات پیش از اصلاحات اساسنامه، واگذاری یا پذیرش خدمات حرفه‌ای توسط اعضای شاغل جامعه مغایر آیین رفتار حرفه‌ای و ممنوع بوده است. در همین جهت به موجب صدر تبصره ۵ الحاقی به ماده ۲۵ اساسنامه اصلاحی ممنوعیت انعقاد قرارداد واگذاری کار موضوع بند «ت» ماده (۱) این اساسنامه به صورت دست دوم توسط موسسات حسابرسی عضو جامعه و اعضای شاغل انفرادی تصریح شد. اما با توجه به پیش‌بینی احتمال نیاز سازمان حسابرسی به انعقاد قرارداد با اعضای شاغل جامعه در زمان تصویب اصلاحیه، قاعده ممنوعیت کار دست دوم با قید تخصیصی در ادامه تبصره مبنی بر اینکه «انعقاد اینگونه قراردادها توسـط سازمان حسابرسی در چـارچوب مفاد اسـاسنامه قانونی آن با اشـخاص حقیقی و حقوقی یادشده، قرارداد دسـت اول محسوب می‌شود»، موضوع بالقوه بحث انگیزی به وجود آمد؛ حکمی که می‌تواند به دلیل نادیده گرفتن حقوق صاحبان سهام و تصمیمات مجمع عمومی که حسابرس و بازرس را تعیین كرده ماهیتا با قانون تجارت و ماده واحده قانون موسوم به حسابداران رسمی مغایر و قابل ابطال باشد.
به هر حال، پس از اعلام فراخوان سازمان حسابرسی برای واگذاری کار و انعقاد قرارداد با اعضای شاغل در نیمه دوم سال ۱۳۹۰ و تمایل تعدادی از اعضای شاغل، سیاست‌گذاری نسبت به این موضوع در جامعه حسابداران رسمی ضرورت یافت و در دستور جلسه مورخ ۲۷/۲/۱۳۹۱ شورای عالی قرار گرفت (صورتجلسه مزبور در سایت جامعه قابل ملاحظه است). این جلسه با حضور ۱۰ عضو شورا، ريیس هیات عالی نظارت و نماینده شورای عالی بورس و اعضای هیات مدیره تشکیل و پس از بحث‌های مقدماتی پیرامون تبصره ۵ اصلاحی و طرح اطلاعات و آماری کلی از انتقال تعدادی از کارهای حسابرسی از موسسات عضو به سمت سازمان، دو سوال زیر به ترتیب مبنای اتخاذ تصمیم شد:
۱) آیا با توجه به احکام تبصره ۵ ماده ۲۵، شورا ذی‌صلاح به تصمیم‌گیری از جهت منع کردن اعضا به انعقاد قرارداد با سازمان حسابرسی هست؟
۲) در صورت مثبت بودن پاسخ سوال بالا، آیا نسبت به این موضوع رای‌گیری به‌عمل آید؟
سپس نظرات مثبت و منفی توسط حاضران در جلسه در خصوص سوالات بالا مطرح شد. تردیدی وجود نداشت که هيات وزیران در حوزه صلاحیت مقرراتی خود و صرفنظر از تطابق حکم با اساسنامه قانونی سازمان، با تصویب قسمت اخیر تبصره، مجوز لازم را برای سازمان به منظور انعقاد قرارداد فراهم كرده و نمی‌توان با وجود قسمت اخیر صدور تبصره (قاعده حکم) ممنوعیتی ایجاد كرد. این نکته صحیح مورد استناد برای عدم صلاحیت شورا به ایجاد منع انعقاد قرارداد، قابل اعتنا بود اما نکته مهم این بود که حکم اخیر جوازی برای انعقاد قرارداد توسط سازمان است و نه تکلیفی برای جامعه و اعضای آن. بنابراین چنانچه متن قسمت اخیر حاوی عبارات آمرانه بود بی‌شک ایجاد ممنوعیت خلاف حکم هيات وزیران می‌شد.از دلایل دیگری که در مغایرت مصوبه شورا با مقررات اساسنامه مطرح بود بند ۲۰ الحاقی به ماده ۸ اساسنامه اصلاحی اضافه شده به وظایف و اختیارات شورای عالی مبنی بر «تصمیم‌گیری در مورد نحوه همکاری با استفاده‌کنندگان از خدمات اعضای جامعه در چارچوب اساسنامه» است. استدلال مخالف دیگر نسبت به مصوبه شورا ناشی از این بند، این بود که وظیفه شورا تعیین «نحوه همکاری» است و مجاز به «منع همکاری» نيست.
بنابراین، چون موضوع انعقاد قرارداد چارچوب همکاری است پس ممانعت موضوعه طی مصوبه شورا بر خلاف بند ۲۰ ماده ۸ اساسنامه استدلال شد. در مقابل، این دلایل مطرح بود که:
– کار دست دوم اساسا مغایر اصول و ضوابط حرفه‌ای است فارغ از اینکه طرف قرارداد چه باشد؛
– عبارت «استفاده‌کنندگان» در بند ۲۰ با توجه به استنباطاتی که از این عبارت در عنوان و متن ماده واحده و تبصره ۵ ماده واحده که سازمان را در ردیف اعضای شاغل قرار داده می‌شود، نمی‌تواند منظور سازمان باشد؛
– جواز کار انعقاد قرارداد در شرایطی که محیط کارآی رقابتی وجود ندارد بازار کار اعضای شاغل را به تدریج محدود می‌کند؛
– تجویز قسمت اخیر تبصره ۵ ماده ۲۵ برای اعضا، بر خلاف ماموریت جامعه و حمایت از حقوق حرفه‌ای اعضاست؛ و
– صرفِ تصریح تلقی دست اول بودن کار در صورت انعقاد قرارداد با سازمان در متن حکم مزبور نمی‌تواند ماهیت دست دوم بودن کار را عوض کند.
با توجه به جمع‌بندی که از مذاکرات و استدلالات به‌عمل آمد اکثریت اعضای حاضر شورا، منع كردن اعضای شاغل به انعقاد قرارداد با سازمان حسابرسی را مغایر با قسمت اخیر تبصره ۵ ماده ۲۵ اساسنامه اصلاحی ندانسته و ورود به این تصمیم‌گیری را در حدود اختیارات شورا تشخیص دادند. اعتقاد دارم اعضای شورا در ساز و کار قانونی و مقرراتی جامعه حسابداران رسمی و به اعتبار اعتماد اعلامی اعضای جامعه در انتخابات، متعهد به ایفای وظایف خود در جهت اهداف تشکیل جامعه حسابداران رسمی ایران هستند و درگیر کردن منافع سازمانی، موسسه‌ای، بخشی و شخصی برخلاف امانتداری است. صرفنظر از برداشت‌های متفاوت، معتقدم این بخش از تصمیم اکثریتی ۹ عضو امضاکننده صورتجلسه مشتمل بر آرای موافق و مخالف از مصوبات ماندگار و استراتژیک جامعه است که مبتنی بر نظرات کارشناسی اتخاذ شد.
در ادامه این مصوبه موضوع دوم مبنی بر رای‌گیری برای منع كردن اعضای شاغل به بحث گذاشته شد. در این خصوص دیدگاه‌هایی برای بررسی زمینه‌های همکاری از ابعاد مقرراتی و اصول و ضوابط حرفه‌ای، در نظر گرفتن نیاز برخی موسسات کوچک و نوپا و شاغلان انفرادی به انعقاد قرارداد که قادر به رقابت و اداره امور خود در مقایسه با موسسات بزرگ نیستند، و تلاش برای تعامل بیشتر با سازمان و اخذ اطلاعات از محدوده کار و تعداد قراردادهای احتمالی قابل انعقاد، مورد توجه قرار گرفت. در عین حال اطلاعات و آماری کلی و غیر مستند و انجام اقداماتی در جهت تغییر حسابرسان عضو جامعه و جایگزینی سازمان مطرح شد. به اعتقاد بنده تصمیم‌گیری برای این موضوع در این جلسه کمی عجولانه و نیازمند اطلاعات بیشتر بود و باید پس از صحت‌یابی جابه‌جایی‌ها به رای گذاشته می‌شد. به هر حال در قالب ساز و کار مقرراتی این موضوع نیز جمع‌بندی و اکثریت اعضای حاضر این مصوبه را که «موسسات حسابرسی، شرکای موسسات حسابرسی، اعضای شاغل و سایر حسابداران رسمی در استخدام مجاز به پذیرش کار از سازمان نمی‌باشند» تصویب کردند.
به هر ترتیب مصوبه اخیر نیز در حدود اختیارات شورای عالی به تصویب رسید و فارغ از تمام بحث‌های موافق و مخالف، ایرادهاي وارده، طرح تخلف نسبت به اشخاص و موسساتی که با سازمان قرارداد منعقد كرده‌‌اند وانتظار مواجهه با تصمیم اتخاذی و فشار به شورا، مصوبه لازم‌الاجرا شد. با این حال باوجود این مصوبه بعضی از اعضای شاغل با سازمان قرارداد منعقد كردند. تحقق تخلف از سوی این گروه و اعمال مجازات احتمالی از ابهاماتی بود که در میان تلاش‌های احتمالی به منظور تجدید نظر در تصمیم از مسیرهای ممکن یا تهدیدهای رسمی و غیررسمی شورا برای ابطال یا اصلاح مصوبه، معوق اولویت یافتن برای طرح و همچنین اصلاح آیین‌نامه مربوطه که فراتر از صلاحیت شورا است ماند. هیات عالی نظارت جامعه تصمیم شورا را مغایر اساسنامه جامعه دانست و موضوع را در گزارش خود در مورد عملکرد سال ۱۳۹۱ جامعه مطرح و در مجمع عمومی سالانه قرائت شد. با این حال مجمع عملکرد شورا را تصویب كرد.
از اصلاحات بعدی دیگر اساسنامه جامعه، الحاق ماده ۳۷ مکرر در خصوص تشکیل «هیات رسیدگی به تخلفات انتظامی (حرفه‌ای) و مالیاتی اعضای جامعه» است که بار ديگر از طریق پیشنهاد مستقیم مورخ ۲۹/۸/۱۳۹۰ وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی در جلسه مورخ ۱۳/۹/۱۳۹۰ هيات وزیران به تصویب رسید. به موجب ماده مزبور، وزير امور اقتصادي و دارايي مجاز است در مواردي كه مقتضي بداند تخلفات انتظامي (حرفه‌اي) و مالياتي كليه اعضاي جامعه از جمله اعضاي شوراي عالي جامعه را به هيات ويژه رسيدگي که ریاست آن با ريیس هیات عالی نظارت جامعه است ارجاع دهد. با شکل‌گیری این مرجعِ موازیِ رسیدگی به تخلفات، باتوجه به گزارش‌ها و گردش‌های مکاتباتی متعدد نسبت به تصمیم شورا شامل طرح اتهام عمل غیر قانونی و اتخاذ تصمیم در مقابل مصوبات هيات دولت، دستور رسیدگی توسط مقام وزارت به هیات ویژه رسیدگی صادر و راه‌های ممکن تعامل محدودتر شده و برقراری زبان کارشناسی برای ارزیابی و حل موضوع ناممکن‌تر شد. در نهایت پس از تصویب دستورالعمل مورد نظر در ماده مزبور توسط وزرای دادگستری و امور اقتصادی و دارایی امکان انجام وظیفه توسط هيات ویژه میسر شد.
بر این اساس ابتدا در اسفند ماه ۱۳۹۱ دعوت‌نامه‌های جداگانه‌ای برای هر یک از ۹ عضو امضاکننده مصوبه حاضر در جلسه شورا و دبیر کل برای رسیدگی به تخلف موصوف تسلیم شد. صرفنظر از بحث اصلی که به‌عنوان تخلف مطرح بود این ایراد اساسی به صلاحیت هيات ویژه وارد بود که آنچه به موجب ماده ۳۷ مکرر در صلاحیت هيات قراردارد رسیدگی به تخلفات انتظامی (حرفه‌ای) و مالیاتی است و مصوبه شورا حتی اگر در تعارض با اساسنامه تلقی می‌شد به هیچ‌وجه اطلاق اینگونه تخلفات را نداشته و احکام مقرر در ماده ۳۷ مکرر و دستورالعمل مربوطه در موسع‌ترین حالت، سیاست‌گذاری در شورا را نمی‌تواند فعالیت و اقدامات حرفه‌ای و مالیاتی تفسیر کند. بنابراین، با اعلام رد صلاحیت هیات ویژه به ورود به موضوع مصوبه و عنوان كردن مواردی موید ادعای مزبور در ماده ۳۷ مکرر و یادآوری این نکته مهم که در صورت احراز تخلف انتظامی باید مجازاتی در آیین‌نامه اجرایی فصل پنجم اساسنامه (هیات‌های انتظامی) احصا شده باشد که برابر آن اعضای متخلف تنبیه شوند، مکتوب اعلام شد.
بدیهی بود که با اشتباه صورت گرفته در ورود هیات ویژه به موضوع، در هیچ‌یک از ۶۰ ردیف تنبیه‌های انتظامی، تنبیهی برای ادعای تخلف شورا در ایفای وظایف خود نمی‌توانست وجود داشته باشد. از این‌رو عدم حضور در جلسه به دلیل رد صلاحیت هیات ویژه نتیجه چنین استدلالی بود. ضمن این سطور، يادآوري این نکته حقوقی ضروری است که يك نقص مقرراتی در اجرای احکام ماده ۳۷ مکرر وجود دارد که انجام وظیفه هیات ویژه را معلق به تکمیل مقررات می‌کند و آن اینکه به‌موجب قسمت اخیر ماده ۳۷ مکرر، دستورالعمل باید مشتمل بر «نحوه رسیدگی هيات رسیدگی، تعیین انواع تخلفات انتظامی و تنبیهات متناسب با آن» باشد حال آنکه دستورالعمل مصوب ملاک اقدامات هيات ویژه، بر نحوه رسیدگی متمرکز است و فاقد انواع تخلفات و به تبع آن متناسب‌سازی تنبیهات با آن بوده و با وجود آیین‌نامه انتظامی حاوی ۶۰ ردیف تخلفات، ارجاعات کلی به تنبیهات مندرج در ماده ۳۶ اساسنامه صحیح نیست. بااین وضعیت با دلایل روشن اشاره شده، مقررات ماده ۳۷ مکرر و تلاش برای تشریح اشتباه رخ داده، انتظار می‌رفت هیات ویژه با اعلام عدم صلاحیت به وزیر، موضوع را مختومه كرده و احیانا اصلاح مقررات اساسنامه و در عین حال رفع نقص دستورالعمل هیات ویژه در دستور کار قرار گیرد.
بر خلاف انتظار، هیات ویژه صلاحیت خود را به استناد «اصول مسلم دادرسی» و همچنین ماده ۳۷ مکرر مبنی بر پیش بینی هیات ویژه رسیدگی احراز كرد. يادآوري این نکته ضروری است که به لحاظ شخصی بودن احکام صادره به محکومیت خود مبنی بر توبیخ با درج در پرونده (تنبیه انضباطی بند ۲ ماده ۳۶ اساسنامه) اشاره می‌کنم؛ مجازاتی که استناداتش نص صریح دست اول بودن انعقاد قرارداد با سازمان طبق قسمت اخیر تبصره ۵ ماده ۲۵ و عدم شمول ممنوعیت صدر تبصره به این قسمت و همچنین بند ۲۰ ماده ۸ اساسنامه جامعه در مورد وظایف و اختیارات شورای عالی مبنی بر تعیین «نحوه همکاری» و «نه منع همکاری» با استفاده کنندگان از خدمات بود. در این رای به اکثریتی بودن تصمیم‌گیری، وجود دو مصوبه که اکثریتی متفاوت داشته اشاره نشده و تنها اینکه کدام‌یک از اعضا صورتجلسه را امضا کرده‌اند، ملاک طرح اتهام و دعوت به رسیدگی بوده است. اینکه بار مسوولیتی هر یک از اعضا به چه میزان است بحثی حقوقی است که در فرصت دیگر به آن خواهیم پرداخت. با این حال شقوق مختلف اعلام رای شامل امضا، انصراف از امضا و اثر عضو غایب بر مصوبه در این صورتجلسه برای ورود صاحب‌نظران به این موضوع که مسوولیت هر عضو در چه حد است عبارتند از:
– عضوی که به عنوان موافق امضا كرده
– عضوی که به عنوان موافق یکی از مصوبات امضا کرده
– عضوی که با هر دو مصوبه مخالف بوده
– عضوی که مخالف هر دو مصوبه بوده ولی صورتجلسه را امضا نکرده و
– عضوی که غایب بوده و برخلاف معمول که با ذکر «ملاحظه شد» و امضا، به‌طور ضمنی مصوبه را تايید می‌کند، با انشاء «صرفا ملاحظه شد» بدون امضا بر صورتجلسه اثر می‌گذارد.
اصولا هر محکمه‌ای با وجود ترکیب‌های مختلف فوق آرای متفاوت صادر می‌کند در حالی که در آرای صادره به این تمایزات دقت نشد. در عین حال، فرض مخالفان امضاکننده صورتجلسه بر این بوده که با تنظیم صورتجلسه و درج تصویب اکثریتی با وجود ضبط مذاکرات، همواره سوابق برای دسترسی مهیا است. این امر برای ريیس هیات عالی نظارت که شاهد و حاضر مذاکرات و در عین حال ریاست هیات ویژه را عهده‌دار بوده‌اند فراهم و مورد استفاده بوده است. نکته دیگری که باید در فرصت دیگری به آن پرداخت، بررسی مقبولیت و مشروعیت اجتماع شاهد و ناظر، شاکی و قاضی است.
به هر حال با حکم غیر منتظره اشاره شده، ضمن تلاش برای ارتباط با وزیر و توجه دادن به ایشان به گمان عدم اطلاع دقیق از روند کار و دیگر اشخاص صاحب نفوذ به ایرادهاي وارده، درخواست ابطال رای از طریق دیوان عدالت اداری نه تنها از جهات برائت شخصی بلکه پیشگیری از تحکیم و نهادینه شدن مقررات معارض با مقررات جامعه به عمل آمد. بنابراین، لایحه‌ای برای طرح شکایت در دیوان عدالت اداری مشتمل بر استنادات و استدلال‌هاي اشاره شده تنظیم و ضمن درخواست صدور دستور توقف رای صادره از سوی هیات ویژه، خواسته نقض و ابطال آن به دیوان تسلیم شد. در حال حاضر شعبه‌ای از دیوان با درخواست صدور دستور توقف حکم موافقت كرده و امید است با دلایل و استنادات مطروحه رای منصفانه در جهت اهداف و استقلال جامعه صادر شود.
باتوجه به مراتب ياد شده، من هنوز تصور می‌کنم وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی که خود به زبان کارشناسی مسلطند باوجود مکاتبات و دستورات صادره، از روند موضوع به طور روشن مطلع نیستند که اگر بودند یا فرصتی برای طرح مستقیم موضوع می‌دادند، مطمئنا این همه انرژی و هزینه صرف نمی‌شد، از توسعه بدبینی پیشگیری می‌کردند و تصمیمات مناسب‌تری برای حل مساله اتخاذ می‌شد. امیدوارم در دولت جدید امکان دسترسی به مقامات در مواقع مقتضی فراهم‌تر شود و در نهايت دوست دارم موضوع به دور از هر گونه تعصب، مطالعه و ارزیابی شده و به صرف ایرادهاي وارده چه درست چه غلط به جامعه، شورا، هر یک از اعضای آن و روابط شخصی و حرفه‌ای‌مان، اهمیت جایگاه مستقل جامعه را دریابیم.
* حسابدار رسمي، رييس شوراي عالي انجمن حسابداران خبره ايران
منبع : دنياي اقتصاد