منصور شمس احمدی*
بابک احمدی کتابی دارد با عنوان «سارتر که می‌نوشت». او در این کتاب می‌گوید: ژان‌پل سارتر فیلسوف اگزیستانسیالیست معاصر کسی بود که می‌نوشت، مدام، بی‌وقفه و خستگی ناپذیر. سبکی درخشان و انعطاف‌پذیر داشت که بنابه درخواست خود او می‌توانست ساده باشد یا به شکلی غریب پیچیده و تو‌در‌تو.
زمانی نشریه‌‌ای از او درخواست کرد مقاله‌‌ای در توضیح رابطه اگزیستالیسم و مارکسیسم بنویسد. کار به نگارش کتاب هشتصد صفحه‌‌ای نقد خرد دیالیکتیکی رسید که تازه «جلد نخست» نام گرفت. امیر پوریا‌نسب دوست بسیار صمیمی بنده چنین ویژگی‌ای دارد. او همانند شعبده‌بازی واژه‌ها را به هوا پرتاب می‌کند، از آنها رنگین کمانی زیبا می‌سازد و با یک فوت در آثارش می‌نشاند. او در مقاله مفصلی با عنوان «کنترل‌های داخلی، مغفول مقفول [1]» که در روزنامه دنیای اقتصاد در تاریخ‌های هشتم و نهم تیر‌ماه و همچنین نشریه شماره ۲۲ حسابدار رسمی منتشر شده است، به نقد پنج مقاله منتشر شده در رابطه با دشواری‌های گزارش حسابرسان نسبت به کنترل‌های داخلی پرداخته و نتیجه‌گیری کرده است که نویسندگان مقاله‌ها، بدون استناد به هیچ کار پژوهشی و تنها بر‌اساس شناخت و شهود خود ادعا کرده‌اند که در ایران کنترل‌های داخلی شرکت‌ها (از جمله شرکت‌های بورسی) مستقر نیست، یا اگر مستقر است از ضعف‌های عمده‌اي رنج می‌برند. ایشان با دلسوزی قابل ستایش، به فکر امور معیشتی حرفه حسابرسی بوده و با اعلام اینکه صدور گزارش نسبت به کنترل‌های داخلی افزایش درآمد حسابرسان را در بر خواهد داشت در مقاله خود ما را به ضیافت واژه‌ها دعوت کرده است.
چه کسی است که نداند بهبود سیستم‌های کنترل داخلی، افزایش قابلیت اتکای صورت‌های مالی و حفظ منافع عمومی را در بر خواهد داشت. کنترل‌های داخلی خوب است، حسابرسی داخلی خوب است، کمیته حسابرسی خوب است. حتی گزارش ارزیابی مدیریت از کنترل‌های داخلی حاکم بر گزارشگری مالی هم خوب است.جناب پوریا نسب، اگر در مقالات مورد نقد شما به این موضوع‌ها اشاره نشده است، برای اینکه بدیهی است. چرا اصرار دارید بر سر مواردی که همه بر آن اتفاق نظر دارند بحث کنید. موضوع مجادله تنها یک مورد است و آن اینکه، شرایط برای اظهارنظر حسابرسان نسبت به کنترل‌های داخلی حاکم بر گزارشگری مالی فراهم نیست. بدین ترتیب بسیاری از مواردی که در مقاله شما به زیبايی مورد نقد قرار گرفته است ارتباطی به موضوع ندارد.
اسطوره‌شناسی
اسطوره نماد زندگی دوران پیش از دانش و نشانه مشخص روزگاران باستان است. به تعبیر یونگ و فروید اسطوره‌شناسی دانشی است که از فرافکنی نمادین تجربیات روانی نوع بشر به وجود آمده است. ظاهرا آقای پوریا نسب بر این باور است که نویسندگان مقاله‌ها گرفتار نوعی جمود فکری اند و بین حقایق ناب و اسطوره‌ها که از طبیعت و ذهن انسان بدوی ریشه می‌گیرد تفاوتی قائل نیستند.
اسطوره یک، یا حقیقت ناب: تقدم استاندارد بر عمل حسابداری
در مقاله ایشان آمده است که حسابداران از اولین سپیده دم تمدن به ثبت و ضبط اطلاعات مالی و غیر‌مالی پرداخته اند و با ارائه چند مثال دیگر نتیجه گرفته‌اند که اصالت با عمل حرفه‌‌ای است و نه استاندارد.
در روزگاران قدیم انسان‌ها گوشت را خام می‌خوردند و تا قرن هجدهم در اروپا چنگال وجود نداشت. اما امروزه کمتر انسان متمدنی است که نداند چنگال چیست. یک زمانی استاندارد‌های حسابداری و حسابرسی نبوده است، حالا که هست. آقای پوریا‌نسب با این استدلال که حسابرسی دادگاهی برای کشف تقلب، گزارش‌های ارزیابی سهام، حسابرسی مالیاتی، حسابرسی رعایت و حسابرسی داخلی بدون استاندارد صادر می‌شوند، نتیجه گرفته است که گزارش حسابرس نسبت به کنترل‌های داخلی نیز نیاز به استاندارد ندارد. گزارش‌های مزبور، گزارش‌هايی است با مقاصد خاص که می‌تواند بدون استاندارد هم صادر شود. گزارش حسابرس نسبت به کنترل‌های داخلی قرار است همراه گزارش حسابرس و بازرس قانونی برای مقاصد عمومی منتشر شده، در مجمع عمومی صاحبان سهام قرائت و در سامانه کدال نیز درج شود. گزارش‌های با مقاصد عام حتما باید بر اساس استاندارد مصوب تهیه و صادر شود. اگرچه قانون ساربنز آكسلي در آمریکا در سال ۲۰۰۲ تصویب شد، اما ارائه گزارش حسابرسان نسبت به کنترل‌های داخلی حاکم بر گزارشگری مالی موضوع فصل ۴۰۴ (ب) قانون تا تصویب استاندارد (PCAOB2) در مارس۲۰۰۴ تا نوامبر آن سال به تعویق افتاد.
اسطوره دو، یا حقیقت ناب: عدم استقرار کنترل‌های داخلی در شرکت‌های ایرانی
آقای پوریا نسب در بخشی از مقاله خود به صراحت اعلام کرده است که صدور گزارش حسابرس نسبت به کنترل‌های داخلی نیاز به استاندارد ندارد و در بخش دیگری گفته است که این گزارش می‌تواند با استفاده از استاندارد شماره ۵ هیات نظارت بر حسابداری شرکت‌های عام سازمان بورس اوراق بهادار آمریکا (PCAOB5) که به تازگي به همت خود ایشان ترجمه و توسط سازمان بورس و اوراق بهادار منتشر شده است صادر شود. بیان این مطلب بی شباهت به پارادوکس نیست.
بر اساس همین استاندارد شاخص‌های وجود ضعف‌های عمده در کنترل‌های داخلی حاکم بر گزارشگری مالی عبارتند از:
– شناسايی هر گونه تقلب توسط مدیریت
– تجدید ارائه صورت‌های مالی(تعدیلات سنواتی)
– شناسايی تحریف‌های با اهمیت کشف نشده توسط کنترل‌های داخلی
– موثر نبودن کمیته حسابرسی
در حال حاضر با وجود حجم گسترده تعدیلات سنواتی، اسناد اصلاحی پیشنهادی حسابرسان (تحریف‌های کشف نشده توسط کنترل‌های داخلی) و کمیته‌های حسابرسی که تازه در حال عضو‌گیری هستند، آیا می‌توان ادعا کرد که ضعف عمده در کنترل‌های داخلی وجود ندارد؟ بند‌های گزارش حسابرسی، به غیر از محدودیت‌های ذاتی و ابهام، عملا بیانگر ضعف های عمده در کنترل‌های داخلی حاکم بر گزارشگری مالی است. در مناقشه اخیر در رابطه با نوع گزارشگری حسابرسان نسبت به آثار تغییر نرخ ارز، به نظر بنده، موضوع قبل از اینکه به حسابرسی مربوط باشد نشانه ضعف‌های عمده در کنترل‌های داخلی است. اگر مدیریت نمی خواهد بر اساس حقایق موجود،بدهی ارزی به بانک‌ها را با نرخ مبادله‌‌ای تسعیر کند و از شناسايی زیان‌های هنگفت طفره می‌رود، چه دلیلی واضح‌تر از این مبنی بر نادیده گرفتن کنترل‌های داخلی. دخالت مدیریت (Management Override) از نشانه‌های بارز ضعف عمده در کنترل‌های داخلی حاکم بر گزارشگری مالی است.
اسطوره سه، یا حقیقت ناب: گزارش مدیریتی و حسابرسی کنترل‌های داخلی در سایر کشور‌ها
گزارش کد بوری سال ۱۹۹۲ انگلستان در سال ۲۰۰۳ به قانون ادغامی(Combined Code) تبدیل شد. قانون مزبور در سال ۲۰۰۶ مورد تجدید نظر قرار گرفت و در سال ۲۰۱۰ قانون حاکمیت شرکتی(Corporate Governance Code) جایگزین آن شد. در بخش C قوانین مزبورکه به حسابرسی مربوط است، گزارش حسابرس نسبت به کنترل‌های داخلی الزامی نشده است. طبق دستور نامه شماره ۸ شبکه راهبری کمیته‌های حسابرس اروپا (EACLN) به صراحت اعلام شده است که حسابرسان باید نقاط ضعف کنترل‌های داخلی را به کمیته حسابرسی شرکت‌ها گزارش کنند و ارائه گزارش حسابرسان به نحوی که در قانون ساربنز آكسلي آمریکا مصوب شده است (گزارش با مقاصد عمومی) ضرورت ندارد.
در بخش ۵ اصول حاکمیت شرکتی سازمان همکاری‌های اقتصادی و توسعه (OECD) با ۳۸عضو که به افشا و شفافیت اختصاص دارد ذکری از صدور گزارش حسابرس نسبت به کنترل‌های داخلی، عنوان نشده است.
اسطوره چهار، یا حقیقت ناب: تعویق در گزارشگری کنترل داخلی
قانون ساربنز آكسلي در سال ۲۰۰۲ تصویب شد. اجرای بخش‌های الف و ب فصل ۴۰۴ آن قانون در خصوص گزارش مدیریتی کنترل‌های داخلی و گزارش حسابرسی کنترل‌های داخلی به دفعات به تعویق افتاد، به نحوی که در نهایت این دو گزارش از سال ۲۰۰۴ برای شرکت‌هايی با ارزش بازار بیش از ۷۵ میلیون دلار اجباری شد.
شرکت‌های با ارزش بازار کمتر از ۷۵ میلیون دلار از سال ۲۰۰۷ موظف شدند گزارش مدیریتی را ارائه دهند، اما با دخالت قانون (Dodde- Frank Act) و اضافه كردن بند ۴۰۴ (ج) به قانون ساربنز آکسلی، این شرکت‌ها که طبق مقررات SEC مشمول تعریف (Non-accelerated Filers) هستند، به طور کل از ارائه گزارش حسابرسی کنترل‌های داخلی معاف شدند. این در حالی است که مفاهیم حاکمیت شرکتی از سال ۱۹۳۹ در آمریکا مطرح بوده است و شرکت‌های بورسی در آن کشور از سال ۱۹۷۲ کمیته حسابرسی داشته‌اند.
نتیجه‌گیری
حتی بدون استناد به مدل ریسک حسابرسی، این موضوع قابل درک است که اگر ثابت شود کنترل‌های داخلی خوب است، می‌توان آزمون‌های محتوا را کاهش داد و به این ترتیب کارآیی حسابرسی را افزایش و هزینه آن را کاهش داد (يادآور مي‌شود ریسک کنترل و ریسک ذاتی مستقل از یکدیگرند و اگر ریسک کنترل حداکثر باشد، معنی‌اش این نیست که حسابرس باید ریسک ذاتی را حداکثر در نظر بگیرد. این دو ریسک ارتباطی با هم ندارند). ما مخالف ارائه گزارش مدیریتی نیستیم، اما می‌گوییم شرایط برای صدور گزارش حسابرسی کنترل‌های داخلی فراهم نیست.
گزارش حسابرسی کنترل داخلی به نحوی که در دستورالعمل آمده است باید همراه گزارش حسابرس و بازرس قانونی ارائه شود و بنابراین باید در مجمع عمومی صاحبان سهام هم قرائت شود.
آقای پوریا‌نسب، من نمی‌دانم شما چند بار در مجامع عمومی با بیش از ۳۰۰ یا ۴۰۰ نفر حضور داشته‌اید، اما اينجانب یکبار در سال ۱۳۶۸، در مجمع عمومی یک شرکت تعاونی که در سالن ۱۲ هزار نفری استادیوم آزادی برگزار شده بود از پشت میکروفون گزارش حسابرسی را خوانده‌ام. گزارش حسابرسی در خصوص نقاط ضعف کنترل‌های داخلی را می‌توان به ارکان راهبری شرکت، از جمله کمیته حسابرسی ارائه کرد.
پیش‌نویس استانداردش هم آماده و برای نظر‌سنجی منتشر شده است. ارائه این گزارش به مجمع بدون آنکه حد و حدود آن مشخص شده باشد نه تنها فایده‌‌ای نخواهد داشت، بلکه شاید قابلیت اتکا به گزارش حسابرسی صورت‌های مالی و اعتماد به بازار سرمایه را کاهش دهد.
در‌خصوص گزارش حسابرسی کنترل‌های داخلی، سازمان حسابرسی هم با ما هم‌عقیده است. ما در جامعه حسابداران رسمی توپ را به زمین دیگران نمی‌اندازیم. اما اگر کسی فکر کند که ما دچار عقب ماندگی شده و خسته یا ضعیف شده‌ایم و بخواهد برایمان جا خالی بیندازد، حتی اگر قرار باشد اخطار هم بگیریم، آبشار را می‌کوبیم، محکم هم می‌کوبیم.
دژاوو (پیش نگری)
من فکر می‌کنم این صحنه را بارها دیده‌ام. ما با چشمانی بی‌رمق و صدايی که به سختی از حنجره بیرون می‌آید در مجمع گزارش می‌خوانیم و……
امیر پوریا نسب که می‌نویسد.
*حسابدار رسمی
منبع : دنياي اقتصاد