حسابرسی معیاری برای بیان واقعیت‌های اقتصادی
ایده یک واقعیت اقتصادی قابل آزمون و قابل مشاهده به عنوان موضوع فعالیت حسابرسی بخشی از یک موضوع است که نویسندگان مختلف در دهه اخیر پیرامون آن اظهار نظرهای متعددی داشته‌اند. به ویژه اینکه برای حسابداران چند استدلال مستقیم و غیرمستقیم برای گزارشگری پیرامون پدیده‌ها و رویدادهای دنیای واقعی و برای اثبات آنها با رجوع به شواهد دنیای واقعی وجود دارد.
.
برای مثال کمیته مفاهیم انجمن حسابداری آمریکا (A.A.A، ۱۹۷۳)، حسابرسی را یک واقعیت پیش‌فرض از رویدادها و اقدامات اقتصادی به شرح زیر تعریف می‌كند:
.
حسابرسی عبارت است از فرآیند سیستماتیک جمع‌آوری و ارزیابی بی‌طرفانه شواهد درباره ادعاهای مربوط به رویدادهای اقتصادی به منظور تعیین میزان انطباق این ادعاها با معیارهای از پیش تعیین شده و گزارش نتایج به استفادهکنندگان ذی‌نفع.
مطابق با تعریف يادشده کمیته مفاهیم بین‌المللی بین تدوین این واقعیت آزمون‌پذیر و ادعاهای حسابداری (و مرتبط ساختن زبان با تجربه) و اعتبار بخشیدن به این ادعاها (با تطبیق رعایت آنها با قواعد تدوین شده) در حسابرسی، تفاوت قائل می‌شوند و در واقع اين کمیته واقف است که به دلیل ماهیت حسابداری، خیلی از جنبه‌های حسابرسی با گواهی (شهات‌دهی) سروکار دارند نه با واقعیت‌های تجربی.
.
از طرف دیگر «استرلینگ» (۱۹۷۹) در رابطه با موضوع حسابرسی به گونه‌اي هنجاری‌تر مفهوم حسابرسی را بیان می‌دارد. او عقیده خود را در زمینه حسابدارانی که در حل مشکلات حسابداری ناتوان بوده توضیح می‌دهد و بیان می‌دارد که:
.
صورت‌های مالی باید پدیده‌های تجربی را تشریح كنند. از این رو لازم است در جست‌وجوی قوانین و تئوری‌هایی باشیم که اجازه می‌دهند (از نظر علمی) آن پدیده‌ها را پیش‌بینی کنیم. به طور خلاصه، همانطور که به نظر می‌رسد که حسابداری هم بر آن دلالت داشته باشد، هدف اصلی باید حسابداری کردن موضوعات و پدیده‌های تجربی باشد.
او در ارتباط با حسابرسی می‌گوید: ما باید از خود بپرسیم که چگونه پدیده‌های تجربی را حسابرسی کنیم؟ و این سوال بسیار اساسی در زمینه واقعیت‌نگری در فرآیند حسابرسی تلقی می‌شود. به ویژه اینکه حسابداری اطلاعات تاریخی و گذشته‌نگر باید شرحی از پدیده‌های تجربی باشند که صحت آنها ممکن است با مراجعه به شواهدی که خارج از حوزه کنترل و تاثیر تهیه‌کنندگان آن است، ایجاد اطمینان‌بخشی را مهیا سازد.
همچنین راد می‌گوید: گزارشگری مالی باید دارای یک هدف برای تشریح واقعیت اقتصادی باشد. او حسابرسی را به عنوان فرآیند رسیدگی برای حصول اطمینان از شباهت اطلاعات به واقعیت اقتصادی تعریف می‌كند.
.
کیفیت اطلاعاتی و حسابرسی
رویدادهای اقتصادی، منابع و تعهدات موضوع حسابرسی را به طور عام و نحوه حسابرسی شرکت را به طور خاص تشکیل می‌دهند. اما جنبه‌های خاص پدیده‌های موجود در دنیای واقعی که حسابرسی با آنها سروکار دارد کیفیت اطلاعاتی است. یعنی حسابرس مسوول رسیدگی و گزارش‌دهی درباره کیفیت اطلاعاتی است که موضوعات اقتصادی را توصیف می‌کنند. از این جنبه، مفهوم کیفیت اطلاعات حسابرسی بر حسب مربوط بودن و قابلیت اعتماد بودن اطلاعات گزارش شده تعریف می‌شود. یعنی فرض می‌شود استفادهکنندگان صورت‌های مالی نگرانند که مربوط بودن و قابل اعتماد بودن صورت‌های مالی طوری باشد که نتوانند با آسودگی خیال به آنها تکیه کنند و بر حسب آنها تصمیم‌گیری كنند.
.
کیفیت مورد انتظار صورت‌های مالی باید بر حسب برازندگی آنها در استفاده بیان شوند. او این انگاره را در قالب ویژگی‌های مورد انتظار از صورت‌های مالی بیان می‌کند. یعنی مربوط بودن آنها به تمام اقدامات بازار و آزمون‌پذیری مستقل با استفاده از شواهد موجود است. آنچه که در زمینه نقش حسابرسی بیان می‌شود این است که حسابرسی این قابلیت را دارد که قبل از تصمیم‌گیری یا اقدام فرد، مورد استفاده او قرار گیرد. زيرا هدف غایی در استفاده از اطلاعات، این است که این اطلاعات موثق باشند و حسابرسی باید این ظرفیت را داشته باشد که به استفاده‌کننده‌اش باوری را درباره کیفیت کلی محتوای پیام حسابداری بدهد. اگر چنین باوری وجود داشته باشد، آنگاه قابلیت ابهام و شک درخصوص اطلاعات و کیفیت آنها وجود دارد که باید این شک و ابهام کاهش یابد، به‌این‌ترتیب استفاده عقلانی از اطلاعات که باید رخ دهد و از سویی دیگر پاسخگویی صحیح بین هویت گزارشگر و مدیریت و ذی‌نفع‌ها هم اگرچه وجود دارد اما باید بیشتر شود.
.
ابعاد اطلاعاتی حسابرسی
اعتقاد به ایجاد ارزش افزوده توسط حسابرسی به عنوان یک ویژگی مشترک دیگر از فعالیت رسیدگی و تاییدخواهی در فرآیند حسابرسی مرتبط می‌شود. این ویژگی به معنی فراهم‌سازی اطلاعات اضافی از طریق گزارش حسابرسی است. اين گونه گزارش‌دهی ابزاری برای ابلاغ اطمینان و آسودگی خاطر به افراد و سازمان‌هایی است که درباره موضوع تحت بررسی شک، تردید و ابهام دارند. برای مثال گزارش ارزیاب ساختمان به شرایط ساختمان مرتبط است و در مورد صورت‌های مالی، گزارش حسابرسی حاوی یک اظهارنظر کارشناسانه درباره کیفیت محتوای صورت‌های مالی است. این فرآیند توسط کمیته مفاهیم بنیادی حسابرسی انجمن حسابداری آمریکا به عنوان گواهی (شهادت‌دهی) توصیف شده است:
.
گواهی (شهادت‌دهی) یک گزاره ابلاغی از اظهار نظر (قضاوت)، براساس شواهد متقاعدکننده توسط یک شخص قانونی ذی‌صلاح و مستقل درباره انطباق اطلاعات حسابداری ارائه شده توسط یک سازمان با معیارهای تعیین شده از تمام جنبه‌های با اهمیت است.
به بیان دیگر، آنچه که گزارش حسابرسی فراهم می‌کند یک اظهارنظر کارشناسانه درباره کیفیت اطلاعات مالی است که به وسیله آن اطلاعات اضافی برای دریافت‌کننده گزارشها فراهم می‌کند.
.
نقش خاص حسابرسی مستقل و ماموریت کلی بیان شده، پاسخگویی و کنترل است که توسط «فلینت» به‌این‌ترتیب تشریح شده است:
مسوولیت حسابرسان عبارت است از منتقل کردن ماهیت و حدی از اطمینان دوباره به ذینفعان اطلاعات که این اطمینان‌بخشی می‌تواند درباره اطلاعاتی باشد که این افراد قبلا از شرکت دارند و آن را به افرادی که دسترسی مستقیم به داده‌های مربوطه ندارند یا دانش خاصی از فن حسابداری و حسابرسی ندارند منتقل کنند. اینها اطلاعاتی هستند که آنها مایلند یک ارزیابی از آن داشته باشند تا آنها را قادر سازد که تصمیمات و اقدامات مناسب پیرامون بعضی جنبه‌های پاسخگویی یا پیرامون قصور برای طرفداری از استاندارد مورد انتظار، اتخاذ کنند.
.
تهیه گزارش حسابرس برای فراهم آوردن اطلاعات درخواستی ذینفعان درخصوص اطلاعاتی است که از صورت‌های مالی حسابرسی شده فراتر است. از طرفی دیگر حسابرسان مسوولیت خود را در ارائه منصفانه و اظهار نظر نسبت به صورت‌های مالی مي‌دانند، به ویژه اینکه این فرآیند به منظور حفاظت از استفادهکنندگان صورت‌های مالی که قرار است روی دامنه رسیدگی یا ماهیت اظهار نظر حسابرسان راهنمایی یا گمراه شوند صورت می‌پذیرد به طوری که ماهیت گزارش حسابرس با در نظر گرفتن کنترل‌های داخلی شرکت و نیز با توجه به کنترل اجتماعی وسیع‌تری از وظایف شرکت معنی‌دار است و پیام‌های ابلاغ شده توسط حسابرس به عنوان ابزاری برای فراهم‌سازی اطلاعات درباره اطلاعاتی با قابلیت اثرگذاری بر تصمیمات درون‌سازمانی و برون‌سازمانی عمل می‌کنند. در این رابطه حسابرسان به عنوان کنترل‌کنندگان صریح کیفیت اطلاعاتی، در جامعه به طور عام و در سطح شرکت به طور خاص، عمل می‌کنند، زیرا، حسابرسی یک فرآیند ارزیابی انسانی است که برای پی‌ریزی و طرفداری از بعضی موارد معمول که منجر به یک قضاوت یا اظهار نظر می‌شود صورت می‌پذیرد.
.
«ولنایزر» نقش حسابرسی را به عنوان فراهم‌کننده اطمینان کیفیت به منظور دادن اعتماد به مشتری (صاحبکار) توصیف می‌کند.
دلیل این فرآیند ارزیابی انسانی که دائما صورت می‌پذیرد وجود یک «تضاد منافع» زیربنایی بین مشارکت‌کنندگان در هر یک از سه طرف درگیر است. این نتیجه کلی توسط کمیته انجمن آمریکایی مفاهیم بنیادی حسابرسی بیان شده است. کمیته مفاهیم، استدلال می‌آورد که وقتی دریافت‌کننده اطلاعات مالی، تضاد بین خود و تولیدکننده را درمی‌یابد نگران می‌شود که اطلاعات به گونه‌ای ارائه شود که به زیان آنها باشد یا شاید مغرضانه باشد. در چنین شرایطی، از حسابرس یا هر کارشناس دیگری انتظار می‌رود که وجود یا نبود چنین اطلاعات مغرضانه‌اي را گواهی كند.
.
به نظر می‌رسد حالت‌هایی درباره وجود یک تضاد منافع بالقوه بین تولیدکننده و مصرف‌کننده اطلاعات، پیامد دو عامل مجزا اما مرتبط به همدیگر است که وقتی ترکیب شوند برای جامعه اشتیاق و دلواپسی خلق می‌کند و در نهایت به نیاز جامعه و ذینفعان برای رسیدگی و حسابرسی منتهی می‌شود. این عوامل از نظر بیانیه مفاهیم بنیادی حسابرسی انجمن حسابداری آمریکا به ترتیب عبارتند از:
.
الف) جدایی یا تفکیکی که بین تولیدکننده و مصرف‌کننده وجود دارد (عدم دسترسی مستقیم)
ب) پیامدی اقتصادی ناشی از چنین تفکیکی که باعث استفاده نادرست تولیدکننده به زیان مصرف‌کننده می‌شود.
حالت‌هایی غیر از موضوعات حسابداری در فرآیند حسابرسی جدایی‌های قابل شناسایی را بین تولیدکننده و مصرف‌کننده اطلاعات، معرفی می‌کند. زیرا این جدایی‌ها عملا هم در سطح فیزیکی و هم در سطح ذهنی رخ می‌دهد. از منظر فیزیکی، جدایی عبارت است از: ناتوانی یک فرد یا سازمان در دسترسی به کیفیت اطلاعات فراهم شده به دلیل دوری فیزیکی از حقیقت زیربنایی که تشریح می‌شود. از طرف دیگر، تفکیک ذهنی نتیجه پیچیدگی موضوع است که نیازمند ترکیبي از دانش، تخصص و مهارتی است که مانع از رسیدگی آن توسط فرد یا شخص می‌شود که در حین مربوط بودن وضعیت‌های متفاوتی را که حاوی تفکیک‌های متفاوت گاهی فیزیکی خواهند بود ایجاد می‌كند به طوریکه گاهی ذهنی و گاهی ترکیبی از هر دو عامل خواهد بود. برای مثال یک بیمار ممکن است وضع بیماری خود را به طور فیزیکی حس یا درک کند اما فقط به طریق غیرمتخصصانه، او به مهارت یک پزشک واجد شرایط برای گواهی حالت دقیق سلامتی خود نیازمند است.حسابرسی صورت‌های مالی در مواردی مشابه با وضعیت يادشده است که یک استفاده‌کننده بالقوه صورت‌های مالی، مثل یک سهامدار در یک شرکت و در واحد گزارشگری است که البته به شکل فیزیکی، حضور دارد ولی این شخص تخصص حسابداری برای ارزیابی کیفیت ارقام گزارش شده حسابداری را ندارد. این وضعیت به طور صریح توسط کمیته مفاهیم بنیادی حسابرسی انجمن حسابداری آمریکا ابتدا بر حسب پیچیدگی اطلاعات مالی گزارش شده که ارزیابی کیفیت آن را برای استفاده‌کننده دشوار می‌کند و سپس بر حسب جدایی موضوعات مالی، حقوقی، فیزیکی و سازمانی که باعث دوری استفاده‌کننده اطلاعات از تولیدکننده آن می‌شود، شناسایی شده است. این عوامل تحت عنوان عواملی در ناتوانی مصرف‌کننده صورت‌های مالی مطرح است که او را مایل برای انجام حسابرسی، می‌كند.
.
دیگر ویژگی مشترک حسابرسی، رسیدگی و تایید این امر است که به نظر می‌رسد به حوزه‌های ابهام و نبود قطعیت در امور انسانی، که پیامدهای اقتصادی دارند، مربوط می‌شود و به نظر می‌رسد در هر یک از وضعیت‌های رسیدگی شده، یک زیان بالقوه اقتصادی، ریشه وقوع حسابرسی و رسیدگی باشد. این نکته توسط کمیته مفاهیم بنیادی حسابرسی انجمن حسابرسی آمریکا در ارتباط با علل قابل شناسایی تقاضا برای خدمات حسابرسی عنوان شده است.
.
هدف حسابرسی
لازم است با شناخت خصوصیات اصلی وضعیت‌های درگیر در رسیدگی به اطلاعات فراهم شده توسط یک شخص یا سازمان، به شخص دیگر (همانند حسابرس) و نیز برای آمیختن این تفکرها به یکدیگر تلاش شود. این در شکل یک تقریر هنجاری از اهداف حسابرسی انجام شده برای شرکت است.
اینها در کلمات سازگار با ویژگی‌های کیفی گزارشگری مالی شرکت مطرح است زیرا هدف کلی حسابرسی شرکت را می‌توان به صورت زیر بیان کرد:
در زمینه نیاز به حاکمیت شرکتی و پاسخگویی مدیریتی، رسیدگی و گزارش کردن درباره کیفیت صورت‌های مالی شرکت‌ها در جهت منافع افراد و سازمان‌ها به طریقی دور از این شرکت‌ها اما با حقوق معقول دسترسی به اطلاعات منظور شده در گزارشها منتهی می‌شود.
.
عبارت «دور اما با حقوق معقول دسترسی» بر حسب سه عامل خاص و مرتبط به هم تفسیر می‌شود. اولین عامل عبارت است از استفاده‌کننده بالقوه صورت‌های مالی که یا به صورت فیزیکی یا به شکل ذهنی از ارزیابی شخصی کیفیت محتوای اطلاعاتی گزارشها جلوگیری شده (پس در این صورت نیاز برای پاسخگویی است). عامل دوم مربوط است به یک تضاد منافع قابل شناسایی اما بالقوه بین تولیدکنندگان مدیریتی گزارشها و استفادهکنندگان بالقوه آنها که برای استفاده‌کننده یک نیاز اطلاعاتی ایجاد می‌کند که تضاد را روشن کند(وضعیت نمایندگی از سقوط اخلاقی بالقوه). عامل سوم این است که: آیا عامل تفکیک و تضاد منافع برای ترغیب استفاده‌کننده برای پیامدهای اقتصادی اتکای آنها به صورت‌های مالی وقتی آنها کیفیت نامناسبی دارند، کافی هست؟ (موید یک رابطه هزینه منفعت). به بیان دیگر، افراد و سازمان‌ها که واحد گزارشگری دور هستند، متاثر از تضاد منافع بوده و در نتیجه می‌توانند به طور اقتصادی عمل کنند، بدین‌ترتیب آنها یک حق معقول براي دسترسی به اطلاعات دارند.
.
بنابراین با خلاصه کردن استدلال بالا، هدف خاص‌تر حسابرسی شرکت را می‌توان به صورت زیر بیان کرد: در زمینه نیاز به حاکمیت شرکتی و پاسخگویی مدیریتی، نگرانی اولیه حسابرس عبارت است از گواهی (شهادت‌دهی) درباره مربوط بودن و قابلیت اعتماد صورت‌های مالی از جانب افراد و سازمان‌هایی که حقوق معقولی از دسترسی به آن اطلاعات دارند و انتظار می‌رود هنگام استفاده با وجود چنین خصلت‌هایی به چنین صورت‌های مالی اتکا كنند.
.
استدلال اصلی که از این هدف حاصل می‌شود این است که حسابرس از جانب افرادی تعيين مي‌شود که به نحو معقول به کیفیت صورت‌های مالی اتکا مي‌كنند و این چنین کیفیتی در دو بخش اصلی تعریف می‌شود؛ اولین بخش مربوط است به این که آیا پیام‌های مالی مناسب استفاده‌کننده، در صورت‌های مالی ابلاغ می‌شوند؟ و دومین بخش آن است که آیا این پیام‌های معتبرانه تولید می‌شوند؟ اگر حسابرس می‌خواهد این هدف را رضایت‌مندانه تامین کند، هر دو بخش را باید به نحو معقول پاسخ دهد. چنین هدفی با اهدافی که از گزارش‌های مالی برون‌سازماني کنونی انتظار می‌رود سازگار است. همچنین رسمیت بخشیدن خاصی به مقررات واگذاری حاکم است، اما این امر به حاکمیت تعریف نشده برای گزارش کردن درباره «ارائه منصفانه» در آمریکا مربوط می‌شود. همان طور که قبلا عنوان شد هیچ یک از این اصطلاحات به صراحت در مقررات تعریف نشده است اما به عنوان بیان حاکم کیفیت اطلاعات مالی حسابرسی شده وجود دارند. ولی آنچه در این متن پیشنهاد شده این است که اطلاعاتی که از نظر حسابرس شرکت مربوط و قابل اتکا یافت شده، باید تا حد زیاد اما، نه تماما، کیفیت مقرراتی تعریف نشده حاکم را تامین کند.
.
معیارهای کیفیت اطلاعات و حسابرسی
تعیین اینکه آیا صورت‌های مالی شرکت با استانداردهای تصریح شده در مفاهیم کیفیت مطابقت دارد یا نه؟ این پرسش حاکی از آن است که آیا اساسا مکانیزمی وجود دارد که این استانداردها را عملیاتی کند؟ و یا حاکی از آن است که وظیفه حسابرس شرکت گزارش کردن درباره یکنواختی یا رعایت گزارش‌دهی با معیارهای عملیاتی ياد شده است یا هدف چیز دیگری است؟ این اهداف به صراحت در استانداردهای حسابرسی خاص بازشناسی شده است. برای مثال، الزام آمریکا برای حسابرس مبنی بر گزارش درباره مطابقت با اصول پذیرفته شده حسابداری و استاندارد انگلیس که حسابرس را ملزم می‌کند که درخصوص افشای رویه‌های حسابداری قانع شود. این موضوع به این مفهوم است که یک عامل مهم در انجام وظیفه حسابرسی، مشخص کردن آنچه که معیار تلقی می‌شود (مانند اصول پذیرفته شده حسابداری و رویه‌های مناسب)، است. در این مورد، رهنمودهای حرفه‌ای به شکل استانداردهای خاص حسابرسی که این‌گونه واژه‌ها را تعریف عملیاتی یا تفسیر مي‌كند به حسابرس یاری مي‌رساند.
.
نتیجه‌گیری
امروزه فناوری اطلاعات و ارتباطات به سرعت به‌پیش می‌تازد و جوامع را دچار تغییرات زیادی کرده است مشاغل، مهارت‌ها، فرهنگ‌ها، همه و همه تحت تاثیر فناوری قرار گرفته‌اند، بی‌شک تعالی سازمان‌ها نیز سهم عمده‌ای در توسعه این فناوری‌ها داشته‌اند. گزارشگری مالی با کیفیت که در آن اطلاعات مورد نیاز ذینفعان بصورت کامل در نظر گرفته شود و مورد تاکید قرار گیرد امروزه موضوعی جدایی‌ناپذیر از هرگونه اطلاعات است و به عنوان ویژگی کیفی اطلاعات مالی و غیرمالی شناخته شده است. بر همین اساس همواره سیستم‌های کاری و سازمان‌ها به دنبال ارتقای کیفیت اطلاعات قابل ارائه بوده و هستند و کیفیت اطلاعات را به عنوان یکی از نقش‌های تعالی سازمان و اطمینان‌بخشی نسبت به استفادهکنندگان مطرح می‌كند که این موضوع از نقطه‌نظر حسابداران و تحلیل‌گران مالی تحت عنوان کیفیت گزارشگری مالی و کیفیت اطلاعات‌دهی و گزارشگری حسابرسی تلقی می‌شود.
.
اگرچه این یکی از ویژگی‌های هر رشته اطلاعاتی و گزارشگری است اما توجه به نقش و هدف حسابرسی که در مقدمه بحث به آن اشاره شده با توجه به خاستگاه ذینفعان و قوانین حاکم بر انجام و الزام حسابرسی در سازمان‌ها و شرکت نقش و جایگاه این رشته را در بازارهای اقتصادی براي نتیجه‌گیری صحیح ذینفعان بسیار گسترده كرده است. بنابراین می‌توان اشاره کرد که حسابرسی در دنیای واقعي فرآیندی برای نمایش واقعی رویدادهای اقتصادی و گزارشگری آن برای ذینفعان است.
.
لقمان پاکروان – حسابدار رسمی و کارشناس رسمی دادگستری
منبع : دنیای اقتصاد
.
