«كتاب قانون» حسابداري در بوته نقد
كارنامه فعاليت يك بنگاه اقتصادي در گزارش عملكرد سالانه نمود پيدا مي‌كند و ترجمه آن به صورت اعداد و ارقام در صورت‌هاي مالي متجلي مي‌شود. صورت‌هاي مالي يك بنگاه مي‌تواند مبناي تصميم‌گيري باشد چه براي مديران آن بنگاه و چه براي سهامداران آن؛اما صحت و سقم ارقام گزارش در اظهارنظر حسابرس مشخص مي‌شود.حسابرس با مدد از الگوهاي مشخص به اظهارنظر درباره مطلوب بودن يا نبودن گزارش مالي از همه «جنبه‌هاي بااهميت» مي‌پردازد. اين الگوها «استانداردهاي حسابداري» نام دارند كه با توجه به وارداتي بودن دانش حسابداري، از منابع خارجي ترجمه و بومي‌سازي شده‌اند.
.
اهميت اين استانداردها بر هيچ كس پوشيده نيست اما شايد در برخي موارد، استانداردها نتوانند كارآيي لازم را از خود نشان داده و گاه فرآيند حسابرسي را نيز با دشواري روبه‌رو سازند، بنابراين ضرورت بازبيني و تكميل استانداردهاي حسابرسي احساس مي‌شود.در حال حاضر «سازمان حسابرسي» به عنوان تنها نهاد تدوين‌كننده استانداردهاي حسابداري و حسابرسي در كشور به اين كار مشغول است.«رسول دشتي» پيشنهاد مي‌كند كه مراجع حرفه‌اي از جمله جامعه حسابداران رسمي، نيز بايد در فرآيند تدوين استانداردها، مشاركت داشته باشند.اين كارشناس ارشد حسابداري معتقد است: «با مشاركت نهادهاي حرفه‌اي در اين فرآيند، منافع عمومي حفظ شده و از غلبه منافع واحدهاي بزرگ در تدوين استانداردها جلوگيري مي‌شود.»
.
لزوم توجه به شرايط خاص ايران
دشتي درباره اهميت گزارشگري مالي گفت: اعتباردهندگان، سهامداران، دولت و سایر استفاده‌كنندگان صورت‌هاي مالي برای تصمیم‌گیری در خصوص معامله با شركت یا خريد و فروش سهام، اعطای وام، تقسیم سود، ارزیابی عملكرد مدیران و دیگر تصمیمات اقتصادی به اطلاعات مالی معتبر، مربوط و قابل فهم نیازدارند. افراد، زمانی در واحد اقتصادی سرمایهگذاری میكنند كه اولا درباره آن اطلاعات كافی (شامل اطلاعات مالی) داشته باشند و ثانیا به این اطلاعات اطمینان كنند. اعتباردهندگان نیز بدون اطلاع موثق از وضعیت و عملكرد مالی واحد نمی‌توانند منابع مالی خود را در اختیار شركت قرار دهند.
.
دشتي درباره كاستي‌هاي استانداردهاي حسابداري در ايران گفت: اساسا استانداردهای حسابداری ایران بر اساس ترجمه متون استانداردهای بین‌المللی با اندكی تغییرات تدوین شده كه این امر موجب مي‌شود كه برخی الزاماتی كه در استانداردها وجود دارد در شرایط تورمی اقتصاد ايران عملا قابل اجرا نبوده و برخی الزامات مورد نیاز، در استانداردهای ایران پیش‌بینی نشده باشد.وي توضيح داد: در اجرای استانداردهای حسابداری ایران در برخی موارد استانداردها با قوانین و مقررات كشور از جمله قوانین مالیاتی مغایر است كه به دلیل رجحان قوانین و مقررات بر استانداردها، بايد تجدید نظر در خصوص این قبیل استانداردها صورت پذیرد.
.
تدوين استاندارد با نگاه به آينده
اين مدرس دانشگاه ادامه داد: تاكید اصلی استانداردها در ایران بر انعكاس اطلاعات مالی گذشته و تاریخی قرار دارد كه ارزش زيادي در تصمیم‌گیری ندارد. به طور نمونه در ساختار مالی بسیاری از شركت‌ها قیمت تمام شده زمین و ساختمان‌های كارخانه متعلق به شركت كه در سنوات قبل خریداری یا احداث شده بسیار ناچیز است.
.
دشتي پيشنهاد مي‌كند استانداردهای حسابداری الزاماتی را مقرر كند كه علاوه بر اعمال ضرورت به‌روز‌رسانی ارزش اطلاعات مالی، اطلاعاتی از پیش‌بینی وضعیت، تصمیمات و برنامه‌های شركت در سال یا سال‌های آینده در صورت‌های مالی افشا شود، تا استفاده‌كنندگان از اطلاعات مالی بتوانند در تصمیم‌گیری‌های خود تصویری واقعي از وضعیت آینده شركت داشته باشند.
.
این امر در شركت‌های بورسی تا اندازه‌ای با اعلام گزارش پیش‌بینی سود هر سهم (EPS) شركت‌ها در مقاطع ۳، ۶ و ۹ ماهه صورت پذیرفته است كه به نظر اينجانب كافی نيست و بايد درخصوص وضعیت آینده شركت‌ها اطلاعات بیشتری افشا شود. وي خاطرنشان كرد: عملا در ایران حسابداری جای خود را به دفتر داری داده است و فقط اطلاعات گذشته نگهداری و افشا مي‌شود.
.
يك فرآيند طولاني و پيچيده
دشتي درباره فرآيند بازبيني و تكميل استانداردهاي حسابداري و حسابرسي در ايران توضيح داد: پس از تشخیص موضوع، كارهای مطالعاتی و تحقیقاتی لازم از طریق كارشناسان مدیریت تدوین استانداردها در سازمان حسابرسی صورت می‌گیرد. در گام بعدی، استانداردهای سایر كشورها و استانداردهای بین‌المللی، تحقیقات انجام شده در رابطه با موضوع، روش‌های متداول در ایران و مسائل قانوني مرتبط با موضوع شناسايی، جمع‌آوری و بررسی می‌شود. چنانچه تدوین استاندارد توسط كمیته تدوین استانداردهای حسابداری لازم تشخیص داده شود، اقدام به تهیه پیش‌نویس مقدماتی مي‌شود.
.
پس از آن كمیته تدوین استانداردهای حسابداری با توجه به پیش‌نویس مقدماتی استاندارد، بررسی‌های گسترده و عمیق خود را انجام می‌دهد و پس از انجام اصلاحات «پیش‌نویس استاندارد» نهايی و برای نظر‌خواهی عمومی، از روش‌های مختلف نظیر چاپ در مجلات تخصصی، اینترنت (سایت سازمان حسابرسی) و نظایر آن در دسترس عموم قرار می‌گیرد. وي ادامه داد: نظرات دریافتی در خصوص پیش‌نویس استاندارد توسط مدیریت تدوین استانداردها جمع بندی و به كمیته تدوین استانداردهای حسابداری ارائه می‌شود. این كمیته در صورت لزوم پیش‌نویس استاندارد را اصلاح می‌كند و نسخه تجدید نظر شده پس از تصویب كمیته فنی به هیات عامل سازمان ارائه و پس از تصویب مجمع عمومی سازمان حسابرسي، متن نهايی استاندارد حسابداری منتشر و لازم‌الاجرا مي‌شود.
.
جاي خالي مجامع حرفه‌اي در تدوين استانداردها
دشتي سپس به يكي از اشكالات اين فرآيند اشاره كرد و گفت: همزمان با تحولات گسترده در مجامع حرفه‌ای در جهان و ایجاد مراجع حرفه‌ای حسابداری و حسابرسی بین‌المللی، همواره دغدغه وجود مرجعی برای تدوین استانداردها در ایران وجود داشته است. مرجع اصلی تدوین كننده استانداردهای حسابداری در ایران سازمان حسابرسی است و به این ترتیب، جامعه حسابداران رسمی ایران و سایر مجامع و انجمن‌های حرفه‌ای و تخصصی نقش چندانی در فرآیند تهیه و تدوین استانداردهای حسابداری ندارند، به نظر اینجانب انجمن‌های حرفه‌ای بايد مشاركت بیشتری در حوزه تدوین استانداردها داشته باشند.
.
وي خاطرنشان كرد: مزیت این كار، مشاركت دولت و حرفه به طور همزمان تدوین استانداردهای حسابداری است كه از این طریق مصالح عمومی حفظ و از غلبه منافع واحدهای بزرگ بر فرآیند تدوین استانداردها جلوگیری مي‌شود. در این حالت بايد مراقبت كرد كه وجود مرجعی(مجامع حرفه‌ای) برای تدوین و مرجع دیگری برای تصویب استانداردها (سازمان حسابرسی)، موجب بروز اختلاف و كندی جریان تدوین استاندارد نگردد. دشتي تاكيد كرد: استانداردهای حسابداری بايد در دو حوزه واحدهای انتفاعی بخش خصوصی (استانداردهای حسابداری و حسابرسی) و نهادهای بخش عمومی (استانداردهای حسابداری و حسابرسی دولتی) به طور مجزا تدوین شود.
.
استانداردها در جهان
اين كارشناس حسابداري در ادامه، فرآيند تدوين استانداردها در ديگر كشورها را مورد اشاره قرار داد و گفت: چهار راه‌حل كلی، در سطح جهان، در مورد وضع و تدوین استانداردهای ملی حسابداری به كار گرفته شده است كه به اختصار عبارتند از:
.
۱ – تدوین استانداردها توسط جوامع حرفه‌ای: در این راه‌حل، استانداردهای حسابداری توسط هیاتی از حسابداران دارای صلاحیت علمی‌و خبره تدوین می‌شود كه توسط جامعه یا جوامع حرفه‌ای حسابداری كشور برگزیده می‌شوند و با پذیرش اعضای حرفه، استانداردهای وضع شده، ضمانت اجرایی می‌یابد.
.
۲ – تدوین استانداردها توسط جوامع حرفه‌ای و تصویب آن توسط مراجع عمومی: در این روش، استانداردهای حسابداری توسط هیات برگزیده جوامع حرفه‌ای حسابداری كشور تدوین می‌شود و سپس به تصویب مرجعی متشكل از حسابداران و دیگر متخصصان ذی‌صلاح در امور اقتصادی كشور (به انتخاب مقامات و نهادهای دولتی و عمومی) می‌رسد و به این ترتیب، ضمانت اجرا می‌یابد.
.
۳ – تدوین استانداردهای حسابداری توسط مرجع منتخب دولت: در این روش، تدوین استانداردهای ملی به سازمان یا نهادی دولتی یا هیاتی از حسابداران خبره و ذی‌صلاح به انتخاب مراجع و مقامات دولتی واگذار می‌شود و استانداردهای وضع شده توسط چنین مرجعی به عنوان مقررات مبتنی بر قانون، ضمانت اجرایی می‌یابد.
.
۴ – پذیرش استانداردهای بین‌المللی حسابداری: در این راه‌حل، مرجع وضع استانداردهای حسابداری كشور اعم از اینكه توسط دولت یا جوامع حرفه‌ای برگزیده شده باشد، استانداردهای بین‌المللی مصوب كمیته بین‌المللی، را به عنوان استاندارد ملی می‌پذیرد و رعایت آن را در كشور الزامی می‌كند.
.
لزوم تدوين استانداردي براي «تورم»
دشتي درباره لزوم تدوين استانداردهاي جديد براي مواردي نظير عدم درج ارزش برند و يا نيروي انساني در دارايي‌هاي نامشهود و يا آسيب پذير بودن اقلام صورت‌هاي مالي (به ويژه در ترازنامه) به لحاظ تورم بالاي ايران، گفت: یكی از اهداف اولیه یك سیستم حسابداری، تهیه اطلاعاتی مربوط، به موقع و قابل اتكاء برای استفاده كنندگان از آن اطلاعات است. مبنای سنتی حسابداری برای تهیه اطلاعات، استفاده از ارزش‌های تاریخی است. وقتی در كشورهای پیشرفته تورم باعث نامربوط شدن اطلاعات تاریخی شد، صاحب‌نظران حسابداری با تهیه و ارائه راه حل‌هایی تا حدی موجب كم رنگ شدن مشكل پدید آمده برای حسابداری شدند.
.
هرچند در كشور ما تورم محسوس است اما به دلیل نداشتن آشنایی كافی مدیران مالی با حسابداری تورمی و فزونی هزینه اجرای حسابداری تورمی بر درآمد آن، عملا رغبتي به پیاده‌سازی حسابداری تورمی از سوی واحدهای تجاری وجود نداشته است اما به تازگي به دلیل حمایت قانونی و دولتی از اجرای حسابداری تورمی و وجود مشوقات مالیاتی ناشی از تجدید ارزشیابی دارایی‌ها (در قانون بودجه سال ۱۳۹۰)، بستر اجرای حسابداری تورمی در ایران آماده شده است. در این میان، وجود استاندارد مستقلی كه بیانگر جزییات و روش‌های عملی براي پیاده‌سازی حسابداری تورمی باشد، بیش از گذشته احساس مي‌شود.
.
وي درباره كفايت استانداردهاي حسابرسي كنوني براي بررسي كنترل‌هاي داخلي و نظارت بر اصول حاكميت شركتي توضيح داد: هدف حسابرسي صورت‌هاي مالي اين است كه حسابرس بتواند درباره انطباق صورت‌هاي مالي تهيه شده، از تمام جنبه‌هاي با اهميت، با استانداردهاي حسابداري اظهارنظر كند. حسابرسي به‌گونه‌اي طراحي مي‌شود كه از نبود تحريف با اهميت ناشي از تقلب يا اشتباه در صورت‌هاي مالي، اطميناني معقول به‌دست آيد. اگرچه حسابرسي مي‌تواند عاملي بازدارنده محسوب شود، اما مسووليت پيشگيري از تقلب و اشتباه با حسابرس نيست و نمي‌تواند باشد.
.
مسووليت مديريت واحد مورد رسيدگي اطمينان يافتن درباره درستي سيستم‌هاي حسابداري و گزارشگري مالي واحد مورد رسيدگي و برقرار بودن كنترل‌هاي داخلي مناسب، شامل كنترل‌هاي مالي، كنترل‌هاي مربوط به رعايت قوانين و كنترل‌هاي هشدار‌دهنده خطر است. اين سيستم‌ها، خطر تحريف ناشي از تقلب يا اشتباه را از بين نمي‌برد، امـا آن را كاهش مي‌دهد.دشتي تاكيد كرد: هرچند در استانداردهای حسابرسی مسوولیتی در قبال كشف نشدن تقلب برای حسابرس تعیین نشده اما تكالیفی را در زمان برخورد حسابرس با موارد تقلب (شامل الزام به گزارش كردن به مجمع عمومي يا ساير اشخاص منصوب‌‌كننده وي يا در برخي موارد، به مقامات ذي‌صلاح قانوني و حتی احتمال كناره‌گيري از حسابرسی واحد مورد رسیدگی) مشخص كرده كه بسيار موثر است.
.
قضاوت براي تعيين اهميت
دشتي در مورد فقدان معيار مشخص براي تعيين «اصل اهميت» در فرآيند حسابرسي و نياز آن به تعيين معيارهاي كمي و فارغ از قضاوت حسابرسان گفت: استانداردها ایجاب می‌كند كه حسابرسی چنان برنامه‌ریزی و اجرا شود كه از نبود تحریف با اهمیت در صورت‌های مالی، اطمینانی معقول به دست آورد. حسابرسی شامل رسیدگی نمونه ای به شواهد پشتوانه مبالغ و اطلاعات مندرج در صورت‌های مالی بوده و این نمونه‌ها بايد از اقلام با اهمیت در حساب‌ها انتخاب شود. حال این سوال مطرح است كه با توجه به اینكه اندازه مانده حساب‌های هر شركت متفاوت است مبلغ با اهمیت چگونه تعیین مي‌شود؟
.
حسابرس، اهميت را هم در سطح صورت‌هاي مالي به عنوان يك مجموعه واحد و هم در ارتباط با هريك از مانده حساب‌ها و رويدادها مورد توجه قرار مي‌دهد و در ۲ مرحله كلی از مراحل انجام حسابرسی به معیار اهمیت توجه مي‌كند:
اول؛ در مرحله انجام رسیدگی كه می‌خواهد اقلام كلیدی و با اهمیت را از حساب‌ها انتخاب و مورد رسیدگی قرار دهد.
دوم؛ در زمان نگارش گزارش كه بايد از بین موارد تحریفات كشف شده آن مواردی را كه به قضاوت خود با اهمیت است را مشخص و در گزارش حسابرسی به آنها اشاره كند.
.
وي درباره نقش قضاوت در حسابرسي گفت: در حسابرسی صورت‌های مالی، قضاوت نقش بسیار مهمی دارد، به طوری كه تمامی مراحل حسابرسی با قضاوت همراه است. دستورالعمل حسابرسی كه از جمله ابزارهای مورد نیاز براي اجرای مراحل حسابرسی است، زمینه لازم برای دستیابی به قضاوتی قابل دفاع را فراهم می‌سازد. دشتي درباره وجود راهكاري براي كاهش وابسته بودن حسابرسي به قضاوت حسابرس و حركت به سمت بررسي‌هاي عيني‌تر توضيح داد: قضاوت حسابرس بيشتر در تعیین میزان اهمیت در سطح صورت‌های مالی مصداق دارد، در صورتی كه میزان اهمیت به صورت كمی و با فرمولی مشخص تعیین شود قضاوت حسابرس كمترین اثر را خواهد داشت و اگر با معیار اهمیت به صورت كیفی برخورد شود در این صورت قضاوت شخص حسابرس بیشترین نقش را خواهد داشت.
.
اين مدرس دانشگاه خاطرنشان كرد: روش جاری در ایران برای تعیین سطح اهمیت بر اساس رهنمود ارائه شده در دستورالعمل سازمان حسابرسی است كه در آن رقم با اهمیت یك تا ۳درصد متوسط جمع دارایی‌ها و فروش است. مبنای فوق به دلیل فقدان توجه به سود داراي مشكل‌زا است. وي افزود: تاكنون رهنمودهای مقداری مختلفی توسط مراجع حرفه‌ای در مورد اهمیت صادر شده است؛ اگر چه رهنمود مقداری «۵ تا ۱۰درصد سود خالص» تا حد زیادی مورد پذیرش قرار گرفته، اما در مواردی كه سود كاهش یافته و به زیان منجر شده باشد، اعمال درصد فوق معقول نیست، در واقع سود خالص یك مبنای بدون مشكل نیست.
.
در سایر كشورها در خصوص نحوه تعیین اهمیت رهنمودهای زیر مورد استفاده قرار گرفته‌اند:
۱- ۵ تا ۱۰ درصد سود قبل از مالیات
۲- نیم درصد از دارایی‌ها
۳-یك درصد از حقوق صاحبان سهام
۴- نیم درصد درآمد یا فروش
۵- معدل اقلام مزبور.
اعمال رهنمودهای مقداری يادشده در مورد هر یك از واحدهاي تجاری و در صنایع مختلف سطوح اهمیت متفاوتی را نشان می‌دهد، زیرا نسبت دارایی‌ها، سود و فروش در صنایع و شركت‌های مختلف با هم فرق زیادی دارند.
.
راهبرد عملياتي حسابرسان
در همين حال، علي اماني مديرعامل موسسه حسابرسي و خدمات مالي دايارايان و عضو سابق هيات عالي نظارت جامعه حسابداران رسمي ايران نيز معتقد است: استانداردهاي حسابداري، معيار قضاوت دقيق در عملكرد مالي شركت است.
اماني درباره كاستي‌هاي استانداردهاي حسابداري در ايران گفت: استانداردهاي حسابداري و حسابرسي ايران كمبود ندارند. چنانكه تجربه‌هاي جهاني نشان داده، در همه موارد، افراد و سيستم‌هاي مسوول اجراي استانداردها، در انجام مسووليت خود كوتاهي داشته‌اند. وي درباره فرآيند تدوين استانداردها گفت: تجارب جهاني حاكي از آن است كه تدوين استاندارد يا بازنگري در آن محصول تقاضاي اقتصادي، سياسي يا واكنش به رخدادهاي اقتصادي و سياسي بوده است. به نظر مي‌رسد در زمينه پاسخگويي به تقاضاهاي اقتصادي سرعت عمل مناسب وجود نداشته بنابراين تقويت اين موضوع ضرورت دارد. از سوي ديگر فراموش نكنيم در زمينه تدوين استانداردهاي حسابداري، تعامل نهادهاي ديگر با استانداردگذار، بويژه سازمان امور مالياتي ضرورت اكيد دارد.
.
حسابرس مسوول پيشگيري از تقلب نيست
وي درباره كفايت استانداردهاي حسابرسي در زمينه كنترل‌هاي داخلي و حاكميت شركتي براي جلوگيري از تقلب گفت: موضوع حاكميت شركتي به عنوان ابزار ساماندهي اداره بنگاه‌ها، نيازمند اراده‌اي فراتر از استانداردهاي حسابرسي است. اماني خاطرنشان كرد: به تازگي اقداماتي در اين زمينه در سازمان بورس و اوراق بهادار و بانك مركزي شروع شده كه لازم بوده اما كافي نيست. مادام كه در قانون تجارت و ساير قوانين ذيربط به اين موضوع پرداخته نشود، مطلب جدي تلقي نخواهد شد. اماني درباره راهكار كاهش وابستگي به «قضاوت حسابرس» گفت: توجه داشته باشيم كه وقتي گفته مي‌شود، حسابرسي نوعي قضاوت است.
.
درك روشن نسبت به اين قضاوت داشته باشيم. به‌عبارت ديگر بايد روشن شود كه قضاوت يادشده نسبت به چه موضوعي صورت مي‌گيرد؟ حسابرسي فرآيندي است كه قضاوت در سرتاسر آن توسط رده‌هاي مختلف انجام‌دهنده كار حسابرسي صورت مي‌گيرد. اين قضاوت نسبت به واقعيات و نه حقايق بوده و آن‌هم واقعياتي كه مبتني بر مدارك و اطلاعات مستندسازي شده در پرونده حسابرسي باشد. وي تاكيد كرد: معيار قضاوت، استانداردهاي حسابداري و مقررات و ابزار آن استانداردهاي حسابرسي است. اما در نهايت، انجام كار حسابرسي توسط عوامل انساني، صورت گرفته و بروز خطا در آن اجتناب‌ناپذير است.
.
اماني درباره لزوم بازبيني و تكميل استانداردها خاطرنشان كرد: سرعت بروز رخدادها و همچنين تحولات اخير، بازنگري كلي در ساز و كار نظارت و استانداردهاي ذيربط آن به ويژه در حوزه موسسات پولي را اجتناب‌ناپذير ساخته است، زيرا در غير اين صورت، هرگونه اقدام، از موضع عكس‌العملي خواهد بود. از اين زاويه ضروري است استانداردهاي مناسب حسابداري براي موسسات پولي و نظارت آنلاين (برخط) بر عملكرد آنها مورد نظر قرار گيرد.
منبع : دنیای اقتصاد
