- ACCPress.com – تازه های حسابداری - http://www.accpress.com/news -

استاندارد حسابرسي ۵۴۰ حسابرسي برآوردهاي حسابداري

 

هدف‌ اين‌ استاندارد، ارائه‌ استانداردها و راهنماييهاي‌ لازم‌ درباره‌ حسابرسي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ موجود در صورتهاي‌ مالي‌ است‌.

 

فهرست‌

 

بند
کليات ۴ – ۱
نوع‌ و ماهيت‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ ۷ – ۵
روشهاي‌ حسابرسي‌ ۱۰ – ۸
بررسي‌ و آزمون‌ فرايند مورد استفاده‌ مديريت‌ ۲۱ – ۱۱
استفاده‌ از براوردهاي‌ مستقل‌ ۲۲
بررسي‌ رويدادهاي‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ ۲۳
ارزيابي‌ نتايج‌ روشهاي‌ حسابرسي‌ ۲۷ – ۲۴
تاريخ‌ اجرا ۲۸

 

این استاندارد باید همراه با استاندارد حسابرسی ۲۰۰ ” هدف و اصول کلی حسابرسی صورتهای مالی ” مطالعه شود .

 

كليــات

۱ –  هدف‌ اين‌ استاندارد، ارائه‌ استانداردها و راهنماييهاي‌ لازم‌ درباره‌ حسابرسي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ موجود در صورتهاي‌ مالي‌ است‌.

۲ –  حسابرس‌ بايد شواهد كافي‌ و قابل‌ قبولي‌ را درباره‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ گردآوري‌ كند.

۳ –  براورد حسابداري‌ يعني‌ تخمين‌ مبلغ‌ برخي‌ از اقلام‌ براي‌ انعكاس‌ در صورتهاي‌ مالي‌ در مواردي‌ كه‌ اندازه‌گيري‌ دقيق‌ آن‌ امكانپذير نيست‌؛ براي‌ مثال‌:

۴ –  مسئوليت‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ منعكس‌ در صورتهاي‌ مالي‌ با مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ است‌. اين‌ براوردها اغلب‌ در شرايطي‌ انجام‌ مي‌شود كه‌ نسبت‌ به‌ نتايج‌ رويدادهاي‌ واقع‌ شده‌ يا رويدادهاي‌ احتمالي‌ ابهامي‌ وجود دارد و در نتيجه‌، مستلزم‌ استفاده‌ از قضاوت‌ است‌. بدينسان‌، در مواردي‌ كه‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ وجود دارد، خطر وجود اشتباه‌ و يا تحريف‌ با اهميت‌ نيز افزايش‌ مي‌يابد.

 

نوع‌ و ماهيت‌ براوردهاي‌ حسابداري‌

۵ –  انجام‌ هر براورد حسابداري‌ بسته‌ به‌ ماهيت‌ موضوع‌، مي‌تواند ساده‌ يا پيچيده‌ باشد؛ براي‌ مثال‌، براورد ذخيره‌ براي‌ هزينه‌ اجاره‌ ممكن‌ است‌ يك‌ محاسبه‌ ساده‌ باشد، حال‌ آن‌ كه‌، براورد ذخيره‌ موجوديهاي‌ كم‌ گردش‌ يا مازاد برنياز، مي‌تواند تجزيه‌ و تحليل‌ گسترده‌ اطلاعات‌ جاري‌ و پيش‌بيني‌ فروشهاي‌ آتي‌ را ايجاب‌ كند. براوردهاي‌ پيچيده‌، ممكن‌ است‌ به‌ سطح‌ بالايي‌ از دانش‌ تخصصي‌ و قضاوت‌ نياز داشته‌ باشد.

۶ –  براوردهاي‌ حسابداري‌ ممكن‌ است‌ به‌ عنوان‌ بخشي‌ از جريان‌ عادي‌ و مستمر سيستم‌ حسابداري‌ يا تنها يك‌ بار و در پايان‌ دوره‌ مالي‌ صورت‌ پذيرد. در بسياري‌ از موارد، براورد حسابداري‌ با استفاده‌ از فرمولي‌ انجام‌ مي‌شود كه‌ براساس‌ تجربه‌ بدست‌ آمده‌ است‌؛ براي‌ مثال‌، استفاده‌ از نرخ‌ استاندارد براي‌ محاسبه‌ استهلاك‌ هريك‌ از اقلام‌ داراييهاي‌ استهلاك‌پذير يا محاسبه‌ ذخيره‌ براي‌ خدمات‌ پس‌ از فروش‌ بر مبناي‌ درصدي‌ از مبلغ‌ فروش‌. در چنين‌ مواردي‌، مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ بايد فرمول‌ مزبور را به‌ طور مرتب‌ مورد بررسي‌ قرار دهد؛ براي‌ مثال‌، براورد دوباره‌ باقيمانده‌ عمر مفيد داراييهاي‌ استهلاك‌پذير يا مقايسه‌ نتايج‌ واقعي‌ با براوردها و درنتيجه‌، تعديل‌ فرمول‌ مزبور درصورت‌ ضرورت‌.

۷ –  وجود ابهام‌ درباره‌ يكي‌ از اقلام‌ صورتهاي‌ مالي‌ يا نبود اطلاعات‌ درست‌ و مناسب‌ مي‌تواند انجام‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ را غيرممكن‌ كند كه‌ در اين‌ صورت‌، حسابرس‌ بايد ضرورت‌ تعديل‌ گزارش‌ خود را به‌ منظور رعايت‌ استاندارد حسابرسي‌ ارائه‌ شده‌ در استاندارد ۷۰۰ ،‌ ارزيابي‌ كند.

 

روشهاي‌ حسابرسـي‌

۸ – حسابرس‌ بايد شواهد كافي‌ و قابل‌ قبولي‌ را درباره‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ گردآوري‌ كند تا از منطقي‌ بودن‌ آنها در شرايط‌ موجود و در صورت‌ لزوم‌، افشاي‌ مناسب‌ آنها اطمينان‌ حاصل‌ كند.  شواهد پشتوانه‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ اغلب‌ دشوارتر از شواهد پشتوانه‌ ساير اقلام‌ مندرج‌ در صورتهاي‌ مالي‌ بدست‌ مي‌آيد و از قطعيت‌ كمتري‌ نيز برخوردار است‌.

۹ –  كسب‌ شناخت‌ از روشها و شيوه‌هاي‌ مورد استفاده‌ مديريت‌ در انجام‌ براوردهاي‌ حسابداري‌، شامل‌ سيستمهاي‌ حسابداري‌ و كنترل‌ داخلي‌، همواره‌ براي‌ برنامه‌ريزي‌ نوع‌ و ماهيت‌، زمان‌بندي‌ اجرا و حدود روشهاي‌ حسابرسي‌، اهميت‌ دارد.

۱۰ –  حسابرس‌ بايد يكي‌ از رويكردهاي‌ زير يا تركيبي‌ از آنها را در حسابرسي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ بكار گيرد:

الف‌ – بررسي‌ و آزمون‌ فرايند مورد استفاده‌ مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ براي‌ انجام‌ براوردهاي‌ حسابداري‌.

ب‌   – محاسبه‌ و استفاده‌ از براوردهاي‌ مستقل‌ براي‌ مقايسه‌ با براوردهاي‌ مديريت‌.

پ‌   – بررسي‌ آن‌ گروه‌ از رويدادهاي‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ كه‌ به‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ مربوط‌ مي‌شود.

 

بررسي‌ و آزمون‌ فرايند مورد استفاده‌ مديريت‌

۱۱ –  مراحل‌ معمول‌ براي‌ بررسي‌ و آزمون‌ فرايند مورد استفاده‌ مديريت‌ به‌ شرح‌ زير است‌:

الف‌ – ارزيابي‌ اطلاعات‌ و مفروضات‌ مبناي‌ براوردها.

ب‌  – آزمون‌ محاسبات‌ بكار رفته‌ براي‌ براوردها.

پ‌  – در صورت‌ امكان‌، مقايسه‌ براوردهاي‌ انجام‌ شده‌ براي‌ دوره‌هاي‌ گذشته‌ با نتايج‌ واقعي‌ همان‌ دوره‌ها.

ت‌  – ارزيابي‌ روشهاي‌ مديريت‌ براي‌ تصويب‌ براوردها.

ارزيابي‌ اطلاعات‌ و مفروضـات‌

۱۲ –  حسابرس‌ بايد دقيق‌، كامل‌ و مربوط‌ بودن‌ اطلاعات‌ مبناي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ را ارزيابي‌ كند. اطلاعات‌ حسابداري‌ استفاده‌ شده‌ بايد با اطلاعات‌ پردازش‌شده‌ توسط‌ سيستم‌ حسابداري‌ واحد مورد رسيدگي‌، همسو باشد؛ براي‌ مثال‌، براي‌ اثبات‌ ذخيره‌ براي‌ هزينه‌ خدمات‌ پس‌ از فروش‌، حسابرس‌ بايد شواهدي‌ را دال‌ بر مطابقت‌ آمار محصولاتي‌ كه‌ در پايان‌ دوره‌ مالي‌ هنوز در دوره‌ تضمين‌ قرار دارد با اطلاعات‌ فروش‌ منعكس‌ در سيستم‌ حسابداري‌، گردآوري‌ كند.

۱۳ –  حسابرس‌ ممكن‌ است‌ در جستجوي‌ شواهدي‌ از منابع‌ خارج‌ از واحد مورد رسيدگي‌ نيز باشد؛ براي‌ مثال‌، هنگام‌ رسيدگي‌ به‌ ذخيره‌ موجوديهاي‌ ناباب‌ كه‌ برمبناي‌ فروشهاي‌ مورد انتظار آتي‌ محاسبه‌ شده‌ است‌، حسابرس‌ مي‌تواند علاوه‌ بر رسيدگي‌ به‌ اطلاعات‌ داخلي‌، چون‌ ميزان‌ فروش‌ دوره‌هاي‌ گذشته‌، سفارشات‌ در دست‌ اجرا و روندهاي‌ بازار، بدنبال‌ كسب‌ شواهدي‌ از طريق‌ اطلاعات‌ مربوط‌ به‌ صنعت‌، چون‌ پيش‌بيني‌ فروش‌ يا تجزيه‌ و تحليلهاي‌ بازار، باشد. به‌ همين‌ ترتيب‌، براي‌ رسيدگي‌ به‌ براوردهاي‌ مديريت‌ از آثار مالي‌ دعاوي‌ حقوقي‌ و ادعاها، حسابرس‌ بايد مستقيما با مشاورين‌ حقوقي‌ واحد مورد رسيدگي‌ مكاتبه‌ كند .

۱۴ –  حسابرس‌ اين‌ موضوع‌ را ارزيابي‌ مي‌كند كه‌ آيا اطلاعات‌ گردآوري‌ شده‌ به‌ گونه‌اي‌ مناسب‌ تحليل‌ و تعميم‌ داده‌ شده‌ است‌ كه‌ مبنايي‌ معقول‌ براي‌ تعيين‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ فراهم‌ آورد يا خير. نمونه‌هايي‌ از تجزيه‌ و تحليل‌ و تعميم‌ مزبور عبارت‌ است‌ از: تجزيه‌ سني‌ بدهكاران‌ و پيش‌بيني‌ گردش‌ آتي‌ اقلام‌ موجودي‌ مواد و كالا با استفاده‌ از ميزان‌ مصرف‌ آنها درگذشته‌.

۱۵ –  حسابرس‌ بايد اطمينان‌ حاصل‌ كند كه‌ واحد مورد رسيدگي‌ براي‌ مفروضات‌ اساسي‌ مورد استفاده‌ در براوردهاي‌ حسابداري‌ خود مبنايي‌ مناسب‌ دارد. مفروضات‌ مزبور گاه‌ برآمارهاي‌ دولتي‌ يا صنعت‌، مانند نرخهاي‌ تورم‌ در آينده‌، نرخهاي‌ سود تضمين‌شده‌، نرخهاي‌ اشتغال‌ و روند پيش‌بيني‌ شده‌ رشد بازار، متكي‌ مي‌باشد. در ساير موارد، اين‌ مفروضات‌، خاص‌ واحد مورد رسيدگي‌ و متكي‌ بر اطلاعاتي‌ است‌ كه‌ در داخل‌ واحد مورد رسيدگي‌ ايجاد مي‌شود.

۱۶ –  حسابرس‌ بايد در ارزيابي‌ مفروضات‌ مبناي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌، موارد زير را نيز ارزيابي‌ كند:

حسابرس‌ بايد توجه‌ ويژه‌اي‌ به‌ آن‌ دسته‌ از مفروضات‌ داشته‌ باشد كه‌ به‌ شدت‌ تحت‌ تاثير تغييرات‌ قرار مي‌گيرد، ذهني‌ است‌ يا به‌  سهولت‌ قابل‌ تحريف‌ مي‌باشد.

۱۷ –  در مورد براوردهاي‌ پيچيده‌اي‌ كه‌ فرايند آنها مستلزم‌ استفاده‌ از روشهاي‌ تخصصي‌ است‌، حسابرس‌ ممكن‌ است‌ استفاده‌ از خدمات‌ كارشناسان‌ را ضروري‌ تشخيص‌ دهد؛ براي‌ مثال‌، استفاده‌ از مهندسين‌ در براورد مقدار توده‌هاي‌ سنگهاي‌ كاني‌.

۱۸ –  حسابرس‌ بايد مناسب‌ و بهنگام‌ بودن‌ فرمولهاي‌ مورد استفاده‌ مديريت‌ را در انجام‌ براوردهاي‌ حسابداري‌، بررسي‌ كند. اين‌ بررسي‌ بايد بازتابي‌ باشد از شناخت‌ حسابرس‌ از نتايج‌ مالي‌ واحد مورد رسيدگي‌ در دوره‌هاي‌ گذشته‌، رويه‌هاي‌ مورد استفاده‌ ساير واحدهاي‌ آن‌ صنعت‌ و برنامه‌هاي‌ آتي‌ مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ كه‌ پيشتر براي‌ حسابرس‌ تشريح‌ شده‌ است‌.

آزمـون‌ محـاسبـات

۱۹ –  حسابرس‌ بايد روشهاي‌ محاسباتي‌ مورد استفاده‌ مديريت‌ را آزمون‌ كند . نوع‌ و ماهيت‌، زمان‌بندي‌ اجرا و حدود آزمونهاي‌ حسابرس‌ به‌ مواردي‌ چون‌ پيچيدگي‌ محاسباتي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌، ارزيابي‌ حسابرس‌ از روشها و شيوه‌هاي‌ مورد استفاده‌ واحد مورد رسيدگي‌ در انجام‌ براوردها و اهميت‌ براوردها نسبت‌ به‌ مندرجات‌ صورتهاي‌ مالي‌، بستگي‌ دارد .

مقايسه‌ براوردهاي‌قبلي‌ با نتايج‌ واقعي

۲۰ –  حسابرس‌ در صورت‌ امكان‌ بايد براوردهاي‌ حسابداري‌ مربوط‌ به‌ دوره‌هاي‌ گذشته‌ را با نتايج‌ واقعي‌ همان‌ دوره‌ها مقايسه‌ كند. اين‌ مقايسه‌ حسابرس‌ را در موارد زير ياري‌ مي‌كند:

الف‌ – كسب‌ شواهد لازم‌ درباره‌ قابليت‌ اعتماد كلي‌ روشهاي‌ واحد مورد رسيدگي‌ براي‌ انجام‌ براوردها.

ب‌  – ارزيابي‌ ضرورت‌ تعديل‌ فرمولهاي‌ مورد استفاده‌ در انجام‌ براوردها .

پ‌  – ارزيابي‌ نحوه‌ تعيين‌ مقادير مغايرت‌ بين‌ براوردهاي‌ قبلي‌ با نتايج‌ واقعي‌ و در صورت‌ ضرورت‌، انجام‌ اصلاحات‌ لازم‌ يا افشاي‌ آن‌ .

ارزيابي‌ روشهاي‌ مديريت‌ براي‌ تصويب‌ براوردها

۲۱ –  براوردهاي‌ با اهميت‌ حسابداري‌ معمولا توسط‌ مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ بررسي‌ و تصويب‌ مي‌شود. حسابرس‌ بايد از انجام‌ اين‌ بررسي‌ و تصويب‌ براوردها توسط‌ رده‌ مناسبي‌ از مديريت‌ و مستند شدن‌ آن‌ در مدارك‌ پشتوانه‌ براوردهاي‌ حسابداري‌، اطمينان‌ حاصل‌ كند.

 

استفاده‌ از براوردهاي‌ مستقل

۲۲ –  حسابرس‌ ممكن‌ است‌ براورد مستقلي‌ را شخصا انجام‌ دهد يا از كارشناسان‌ مربوط‌ استفاده‌ نمايد و آن‌ را با براورد مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ مقايسه‌ كند. حسابرس‌ در مواردي‌ كه‌ از براوردهاي‌ مستقل‌ استفاده‌ مي‌كند، معمولا بايد اطلاعات‌ و مفروضات‌ آن‌ را ارزيابي‌ و روشهاي‌ محاسباتي‌ مربوط‌ را آزمون‌ كند. مقايسه‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ دوره‌هاي‌ گذشته‌ با نتايج‌ واقعي‌ همان‌ دوره‌ها نيز ممكن‌ است‌ مناسب‌ باشد.

 

بررسي‌ رويدادهاي‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه

۲۳ –  معاملات‌ و رويدادهايي‌ كه‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ اما پيش‌ از تكميل‌ اجراي‌ عمليات‌ حسابرسي‌ رخ‌ مي‌دهد، ممكن‌ است‌ شواهدي‌ را درباره‌ براوردهاي‌ مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌، فراهم‌ كند. بررسي‌ حسابرس‌ درباره‌ چنين‌ معاملات‌ و رويدادهايي‌ ممكن‌ است‌ ضرورت‌ بررسي‌ و آزمون‌ فرايند مورد استفاده‌ مديريت‌ را براي‌ انجام‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ يا استفاده‌ از براوردهاي‌ مستقل‌ را براي‌ تشخيص‌ منطقي‌ بودن‌ براوردهاي‌ حسابداري‌، كاهش‌ دهد يا منتفي‌ كند.

 

ارزيابي‌ نتايج‌ روشهاي‌ حسابرسي

۲۴ –  حسابرس‌ بايد براساس‌ شناخت‌ خود از فعاليت‌ واحد مورد رسيدگي‌ و در صورت‌ همسويي‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ با ساير شواهد بدست‌ آمده‌ در جريان‌ حسابرسي‌، منطقي‌ بودن‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ را دوباره‌ ارزيابي‌ كند.

۲۵ –  حسابرس‌ بايد هرگونه‌ معامله‌ يا رويداد با اهميت‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ را كه‌ بر اطلاعات‌ و مفروضات‌ مورد استفاده‌ در تعيين‌ براوردهاي‌ حسابداري‌ مؤثر است‌، مورد توجه‌ قرار دهد.

۲۶ –  از آنجا كه‌ هر براورد حسابداري‌ اصولا با ابهاماتي‌ همراه‌ است‌، ارزيابي‌ هرگونه‌ اختلاف‌ بين‌ براوردهاي‌ مربوط‌ به‌ يك‌ موضوع‌، بسيار دشوارتر از ساير زمينه‌هاي‌ حسابرسي‌ است‌. هرگاه‌ مبلغي‌ كه‌ حسابرس‌ براساس‌ شواهد موجود حسابرسي‌ براورد مي‌كند با مبلغ‌ براوردي‌ منعكس‌ در صورتهاي‌ مالي‌ اختلاف‌ داشته‌ باشد، حسابرس‌ بايد ضرورت‌ اصلاح‌ صورتهاي‌ مالي‌ را بابت‌ چنين‌ اختلافي‌ ارزيابي‌ كند. چنانچه‌ اختلاف‌ مزبور معقول‌ باشد، مانند قرار گرفتن‌ مبلغ‌ منعكس‌ در صورتهاي‌ مالي‌ در دامنه‌اي‌ از نتايج‌ قابل‌ قبول‌ (براي‌ حسابرس‌)، اصلاح‌ صورتهاي‌ مالي‌ ممكن‌ است‌ ضرورت‌ نداشته‌ باشد. اما اگر حسابرس‌ بر اين‌ باور باشد كه‌ اختلاف‌ مزبور معقول‌ نيست‌ بايد از مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ بخواهد كه‌ در براورد خود تجديدنظر كند. چنانچه‌ مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ از تجديدنظر در آن‌ براورد خودداري‌ كند، حسابرس‌ بايد اختلاف‌ مزبور را يك‌ تحريف‌ تلقي‌ نمايد و براي‌ تعيين‌ اهميت‌ آثار آن‌ بر صورتهاي‌ مالي‌، مجموع‌ اختلاف‌ مزبور و ساير تحريفها را در نظر بگيرد.

۲۷ –  حسابرس‌ بايد يكايك‌ اختلافات‌ معقول‌ را به‌ منظور تشخيص‌ اختلافاتي‌ ارزيابي‌ كند كه‌ همسو است‌ و مجموع‌ آنها مي‌تواند اثر با اهميتي‌ بر صورتهاي‌ مالي‌ داشته‌ باشد. در اين‌ گونه‌ موارد، حسابرس‌ بايد براوردهاي‌ حسابداري‌ را به‌ عنوان‌ يك‌ مجموعه‌ در نظر بگيرد.

 

تاريخ‌ اجرا

۲۸ –  اين‌ استاندارد براي‌ حسابرسي‌ صورتهاي‌ مالي‌ كه‌ دوره‌ مالي‌ آن‌ از اول فروردين ۱۳۷۸ و پس‌از آن‌ مي‌باشد، لازم‌الاجراست‌.