به موجب ماده ۱۴۸ ق.م.م، يكي از هزينه‌هايي كه حائز شرايط در ماده يادشده است، سود و كارمزدي است كه براي انجام دادن عمليات موسسه به بانك‌ها، صندوق تعاون و همچنين موسسات اعتباري غير بانكي مجاز پرداخت شده يا تخصيص يافته باشد.
رييس وقت سازمان امور مالياتي، بخشنامه‌اي به شماره ۳۰۵۴۵/۳۹۳/۲۳۲ مورخ ۱۸/۳/۱۳۸۸ [1] را به منظور ايجاد وحدت رويه در رسيدگي به حساب تسهيلات مالي دريافتي و هزينه سود و كارمزد پرداختي صادر كرده است. در بند ۸ اين دستورالعمل چنين آمده است:
۸- در صورتي كه موديان مالياتي از محل تسهيلات دريافتي به ساير اشخاص از جمله شركا، سهامداران، مديران و اشخاص وابسته موضوع ماده ۱۲۹ قانون تجارت به عنوان وام، قرض و يا به هر عنوان ديگر پرداخت نكنند، هزينه تامين مالي مربوط، به تناسب مبالغ پرداختي يادشده، به عنوان هزينه قابل قبول محسوب نخواهد شد.
همان‌گونه كه مشخص است، بخشنامه يادشده در تاريخ ۱۸/۳/۱۳۸۸ صادر شده و اجراي آن توسط ادارات امور مالياتي در مورد عملكرد سال ۱۳۸۷ شركت‌ها منجر به مناقشات بسياري شده است. اگرچه ماده ۱۲۹ قانون تجارت از اساس در مورد طلبكاران شخصي از شركاي شركت تضامني و نحوه وصول طلب آنان است و…هيچ ارتباطي به اشخاص وابسته ندارد و احتمالا منظور رييس وقت سازمان امور مالياتي، مفاد ماده ۱۲۹ لايحه قانوني اصلاح قسمتي از قانون تجارت ايران مصوب اسفند ماه ۱۳۴۷ بوده است، بنا به دلايل زير، بند ۸ دستورالعمل مورد بحث داراي نقص بوده و اجراي آن منجر به بي‌عدالتي مالياتي در حق موديان مشمول آن مي‌شود:
۱- در بند ۸ تاكيد شده در صورت هرگونه پرداخت به اشخاص موضوع اين بند، هزينه تامين مالي به تناسب مبالغ پرداختي يادشده، به عنوان هزينه قابل قبول محسوب نخواهد شد. كاملا پر واضح است با توجه به اين كه محاسبه هزينه تامين مالي به دو عامل مبلغ پرداختي و مدت آن بستگي دارد، طبعا عدم پذيرش بخشي از آن نيز علاوه بر مبلغ پرداختي، مستلزم در نظر گرفتن عامل زمان پرداخت به اين اشخاص است كه در دستورالعمل ياد شده صحبتي از آن به ميان نيامده است.
۲- معمولا شركت‌ها داراي معاملات بسيار با اشخاص وابسته به‌خصوص در شركت‌هاي گروه هستند. نتايج اين‌‌گونه معاملات منجر به طلب از برخي شركت‌هاي گروه و بدهي به برخي ديگر از اين شركت‌ها مي‌شود. طبعا در اين شرايط، بخشي از مطالبات از شركت‌هاي گروه، از محل بدهي به ساير شركت‌هاي گروه تامين شده و بنابراين، در عمل منابع مالي مصرف شده در پرداخت به شركت‌هاي گروه، كه هزينه تامين مالي به تناسب مبلغ پرداختي و مدت آن بايد به عنوان هزينه غير قابل قبول تلقي شود، معادل تفاوت طلب و بدهي شركت‌هاي گروه است نه فقط مطالبات از شركت‌هاي گروه.
۳- علاوه بر دو مورد فوق، بند ۸ اين دستورالعمل داراي يك ايراد اساسي ديگر است كه صرف نظر از بي عدالتي مالياتي، شركت‌ها را به سمت و سوي تقسيم سود و خروج منابع مالي از شركت و در نهايت تضعيف توان مالي آنان سوق مي‌دهد. همان‌گونه كه مي‌دانيم از درآمد مشمول ماليات شركت‌ها، معادل ۲۵ درصد ماليات كسر مي‌شود. شركت‌ها مي‌توانند سود خالص پس از كسر ماليات را به حساب سود انباشته، اندوخته‌ها يا افزايش سرمايه منظور كرده و موجبات رشد شركت را ميسر سازند يا آن را به طور ۱۰۰ درصد تقسيم كنند كه طبعا در اين حالت، شركت منابع مالي لازم جهت رشد و توسعه خود را در اختيار نخواهد داشت. دو شركت مشابه را در نظر بگيريد. هر دو شركت در سال جاري سود انباشته‌اي به مبلغ يك ميليون ريال داشته‌اند كه ماليات آن را پرداخت كرده؛ بنابراين هر تصميمي را در مورد آن، از جمله تقسيم بين سهامداران مي‌توانند اتخاذ كنند. همچنين هر يك از دو شركت، تسهيلات مالي به مبلغ يك ميليون ريال از بانك دريافت كرده‌اند كه هزينه مالي آن ۲۰۰ هزار ريال است. شركت اول، ۱۰۰ درصد سود انباشته خود را بين سهامداران تقسيم مي‌كند. سهامداران نيز مانده بدهكاري ندارند؛ بنابراين به استناد بند ۸ دستورالعمل، هزينه مالي آن كاملا قابل قبول است. شركت دوم با هدف رشد و توسعه فعاليت‌ها، سودي تقسيم نمي‌كند؛ اما به منظور حل مشكل سهامداران خود، مجبور مي‌شود مبلغ يك ميليون ريال به طور علي‌الحساب به آنان پرداخت كند و اين مبلغ را به بدهكار حساب سهامداران منظور مي‌كند. از آنجايي كه مانده بدهكاري سهامداران در شركت دوم در دفاتر، مساوي با مبلغ تسهيلات مالي دريافتي است؛ بنابراين به موجب بند ۸ اين دستورالعمل، هزينه تامين مالي آن كلا قابل قبول نخواهد بود. آيا مي‌توان شركت دوم را كه از همه نظر شبيه شركت اول است، به لحاظ تقسيم نكردن سود و پرداخت علي‌الحساب به سهامداران به ميزان بخشي از سود انباشته شركت، از پذيرش هزينه مالي محروم كرد؟ و آيا اين امر صرف نظر از بي‌عدالتي مالياتي، شركت‌ها را به تقسيم سود ۱۰۰ درصد به منظور امكان پذيرش هزينه‌هاي مالي تشويق نمي‌كند؟ و آيااين كار، يك سياست مالي مغاير با اهداف رشد و توسعه شركت‌ها نيست؟
همان‌گونه كه ملاحظه مي‌شود، صدور دستورالعمل‌هاي خلق‌الساعه مالياتي بدون در نظر گرفتن تمامي جوانب آن نتيجه‌اي جز بي عدالتي مالياتي و تضييع حقوق موديان مالياتي ندارد.
از سوي ديگر، اين دستورالعمل منجر به تفاوت‌هاي هنگفت بين درآمد مشمول ماليات تعيين شده توسط حسابداران رسمي در گزارش‌هاي حسابرسي مالياتي با در نظر گرفتن سه مورد مندرج در فوق و برگ تشخيص ماليات صادره از بابت برگشت هزينه‌هاي مالي شركت‌ها توسط ادارات امور مالياتي و هيات‌هاي حل اختلاف مالياتي به لحاظ رعايت شكلي بند ۸ اين دستورالعمل شده است.
بر اين اساس، كاملا پر واضح است كه اجراي بند ۸ دستورالعمل ياد شده، ضمن تضييع حقوق موديان مالياتي، منجر به تحميل مبالغ هنگفت ماليات به شركت‌ها و تشويق شركت‌ها به تقسيم ۱۰۰ درصد سود به منظور پذيرش هزينه‌هاي مالي خود مي‌شود كه اين امر نيز منجر به تضعيف توان مالي شركت‌ها شده و مغاير با قوانين برنامه توسعه و سند چشم‌انداز ۲۰ ساله كشور است.
با توجه به مراتب بالا، توصيه مي‌شود رياست سازمان امور مالياتي با بررسي همه جانبه موضوع و در نظر گرفتن طلب و بدهي شركت‌هاي گروه، زمان پرداخت و همچنين مبلغ سود انباشته شركت‌ها كه هر گونه اتخاذ تصميم در مورد آن از جمله تقسيم، انتقال به اندوخته‌ها يا افزايش سرمايه، در اختيار صاحبان سهام است و هر تصميم متخذه در اين مورد، فاقد آثار مالياتي بر شركت است، نسبت به اصلاح بند ۸ اين دستورالعمل اقدام كند تا حقوق موديان مالياتي بيش از اين تضييع نشود.
عباس وفادار
مدر س دانشگاه، حسابدار رسمي، كارشناس رسمي دادگستري