استاندارد حسابداری شماره ۱۵ سرمایه گذاریها ( تجدیدنظر شده ۱۳۹۰)
استاندارد حسابداری شماره ۱۵ اصلاح شد.
كميته تدوين استانداردهاى حسابداري بر اساس استانداردهاي بين المللي حسابداري و با توجه به شرايط محيطي، پيش‌نويس استاندارد حسابداري˝سرمایه‌گذاریها ˝ را تجديد نظر كرده است .انتشار استاندارد تجديد نظر شده به صورت پيش نويس باهدف كسب نظرات و پيشنهادات افراد ذينفع و ذيعلاقه در جامعه صورت مىگيرد و از ضروريات افزايش كيفيت استانداردهاى حسابداري است.
توضیح سایت تازه های حسابداری:
– استاندارد حسابداری شماره ۱۵ درسال ۹۹ اصلاح شد. جهت دریافت متن کامل اصلاحیه اینجا کلیک کنید.
– تاريخ اجراي اين استاندارد مشخص شد.
.
كميته تدوين استانداردهاى حسابداري از تمام افراد صاحبنظر تقاضا دارد كه ضمن مطالعه دقيق پيش نويس استاندارد، پيشنهادات خود را حداكثر تا پايان فروردین ماه ۱۳۹۱ براى مديريت تدوين استانداردها (به آدرس – تهران، خيابان بيهقى، نبش خيابان۱۲، پلاك۱۲ و يا پايگاه اطلاع رسانى سازمان حسابرسى www. audit.org.ir) ارسال فرمايند.
.
كميته تدوين استانداردهاى حسابداري
.
.
———————————————————————————————————————————
.
.
.
پیش نویس استاندارد حسابداري شماره ۱۵
سرمايه‌گذاريها
(تجدیدنظر شده ۱۳۹۰)
.
فهرست مندرجات
.
|
|
شماره بند |
|
پیشگفتار |
(۵) – (۱) |
|
استاندارد حسابداری شماره ۱۵ ”سرمایه‌گذاریها“ |
|
|
۴ – ۱ |
|
۹ – ۵ |
|
۱۲ – ۱۰ |
|
۱۹ – ۱۳ |
|
۲۴ – ۲۰ |
|
۲۵ |
|
۲۷ – ۲۶ |
|
۳۷ – ۲۸ |
|
۴۶ – ۳۸ |
|
۵۰ – ۴۷ |
|
۵۲ – ۵۱ |
|
۵۴ – ۵۳ |
|
۵۵ |
|
۵۶ |
|
|
|
|
..
.
پیشگفتار
دلایل تجدید نظر در استاندارد
(۱) این تجدید نظر با هدف پوشش حسابداری ابزارهای مشتقه، مانند قراردادهای آتی و بهبود الزامات مربوط به حسابداری سرمایه‌گذاریها انجام شده است.
.
تغییرات اصلی
حسابداری ابزارهای مشتقه
(۲) تعاریف این استاندارد، با توجه به تغییرات ایجاد شده، اصلاح و تعریف اصطلاحات اوراق مشتقه، دارایی مالی، بدهی مالی و انواع مصون‌سازی به آن اضافه شده است.
(۳) نحوه حسابداری سرمایه‌گذاری در اوراق مشتقه، که با هدف کسب منافع حاصل از افزایش ارزش یا استفاده به عنوان ابزار مصون‌ساز انجام می‌شود، تشریح شده است.
.
حسابداری سرمایهگذاریهای جاری سریع‌المعامله در بازار
(۴) پیش از این، سرمایهگذاریهای سریع‌المعامله که به عنوان دارایی جاری طبقه‌بندی می‌شد، به یکی از دو روش ارزش بازار، یا اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش در ترازنامه منعکس می‌شد. در استاندارد تجدیدنظر شده، تنها روش خالص ارزش فروش برای اندازه‌گیری این‌گونه سرمایه‌گذاریها مجاز شمرده شده است.
.
تغییر طبقه‌بندی سرمایه‌گذاریها
(۵) طبق استاندارد تجدیدنظر شده، تغییر طبقه‌بندی سرمایهگذاریهای بلندمدت به جاری طبق استاندارد حسابداری شماره ۳۱ با عنوان ”داراییهای غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده“ انجام می‌گیرد. همچنین، تغییر طبقه‌بندی سرمایهگذاریهای جاری به بلندمدت به مواردی محدود شده است که واحد سرمایه‌گذار حداقل به نفوذ قابل ملاحظه در واحد سرمایه‌پذیر دست یافته باشد.
.
.
اين استاندارد بايد با توجه به ” مقدمه‌اي بر استانداردهاي حسابداري“مطالعه و بكار گرفته شود.
.
دامنه كاربرد
۱ – اين استاندارد به نحوه حسابداري سرمايه‌گذاريها و الزامات افشاي اطلاعات مربوط مي‌پردازد.
.
۲ – حسابداري سرمايه‌گذاري در كليه واحدهاي تجاري بايد طبق الزامات اين استاندارد انجام شود. اين استاندارد نحوه حسابداري سرمايه‌گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته در صورتهاي مالي تلفيقي را تعيين نمي‌كند ليكن درخصوص نحوه حسابداري سرمايه‌گذاريهاي پيشگفته در صورتهاي مالي جداگانه واحد تجاري اصلي كاربرد دارد مگر در مواردي كه در استانداردهاي حسابداري مربوط به سرمايه‌گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته نحوه عمل ديگري تجويز شده باشد.
.
۳ – موارد زير در اين استاندارد مورد بحث قرار نمي‌گيرد:
الف . مباني شناخت درآمدهايي كه به‌صورت سود تضمين شده، سود سهام و غيره از سرمايه‌گذاريها عايد مي‌شود (رجوع شود به استاندارد حسابداري شماره ۳ با عنوان درآمد عملياتي).
ب . سرمايه‌گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته در صورتهاي مالي تلفيقي.
ج . سرمايه‌گذاريهايي كه توسط طرحهاي مزاياي بازنشستگي و مؤسسات بيمه عمر انجام مي‌شود.
د . سرمايه‌گذاري در املاك.
.
۴ – نظر به اينكه يكي از ويژگيهاي كليه سرمايه‌گذاريها، ايجاد منافع اقتصادي براي واحد سرمايه‌گذار است، نحوه حسابداري مندرج در اين استاندارد، عملكرد سرمايه‌گذاري يك واحد سرمايه‌گذار را به نحو مناسب شناسايي و اندازه‌گيري مي‌كند. لذا، اين استاندارد، در مورد كليه واحدهاي تجاري سرمايه‌گذار، صرف نظر از ماهيت، درصد سرمايه‌گذاري و حجم فعاليت سرمايه‌گذاري آنها، ازجمله شركتهاي تخصصي سرمايه‌گذاري كاربرد دارد.
.
تعاريف
۵ – اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است:
- اوراق مشتقه: قراردادی است که دارای سه ویژگی زیر باشد:
الف . ارزش آن در واکنش به تغییرات قیمت دارایی پایه مانند قیمت سهام و قیمت کالا تغییر کند.
ب . نیازی به سرمایه‌گذاری خالص اولیه نداشته باشد یا در مقایسه با سایر قراردادهایی که انتظار می‌رود در برابر تغییر عوامل بازار واکنش مشابهی نشان دهند، سرمایه‌گذاری خالص اولیه اندکی مورد نیاز باشد، و
ج . در تاریخی در آینده تسویه شود.
- بدهی مالی: هر بدهی که یکی از موارد زیر باشد:
الف . تعهد قراردادی:
۱ . برای تحویل وجه نقد یا دارایی مالی دیگر به اشخاص دیگر، یا
۲ . برای مبادله داراییهای مالی یا بدهیهای مالی با اشخاص دیگر، تحت شرایطی که به صورت بالقوه برای واحد تجاری نامطلوب است، یا
ب . قراردادی که از طریق سهام یا حق تقدم سهام واحد تجاری تسویه خواهد شد یا ممکن است تسویه گردد.
- حق تقدم : به موجب ماده ۱۶۶ اصلاحيه قانون تجارت، حقي است قابل نقل و انتقال كه در زمان خريد سهام جديد توسط صاحبان سهام واحد تجاري به نسبت سهامي كه مالكند به ايشان تعلق مي‌گيرد.
- خالص ارزش فروش: عبارت است از وجه نقد یا معادل آن که از فروش سرمایه‌گذاری در شرایط عادی و پس از کسر کلیه هزینه‌های مرتبط با فروش آن حاصل می‌شود.
- دارایی مالی: هر دارایی که یکی از موارد زیر باشد:
الف . وجه نقد،
ب . سهام یا حق تقدم سهام واحد تجاری دیگر،
ج . حق قراردادی:
۱ . برای دریافت وجه نقد یا دارایی مالی دیگر از اشخاص دیگر، یا
۲ . برای مبادله داراییهای مالی یا بدهیهای مالی با اشخاص دیگر، تحت شرایطی که به صورت بالقوه برای واحد تجاری مطلوب است.
- سرمايه‌گذاري : نوعي دارايي است كه واحد سرمايه‌گذار براي کسب منافع اقتصادي از طريق توزيع منافع (به شكل سود سهام، سود تضمين شده و اجاره)، افزايش ارزش، حفاظت در برابر ریسکهای آتی يا ساير مزايا (مانند مزاياي ناشي از مناسبات تجاري) نگهداري مي‌كند.
- سرمايه‌گذاري بلندمدت : به طبقه‌اي از سرمايه‌گذاريها گفته مي‌شود كه به قصد استفاده مستمر در فعاليتهاي واحد تجاري نگهداري شود. يك سرمايه‌گذاري هنگامي به عنوان دارايي غيرجاري طبقه‌بندي مي‌شود كه قصد نگهداري آن براي مدت طولاني به وضوح قابل اثبات باشد يا توانايي واگذاري آن توسط سرمايه‌گذار مشمول محدوديتهايي باشد.
- سرمايه‌گذاري جاري: به طبقه‌اي از سرمايه‌گذاريها گفته مي‌شود كه سرمايه‌گذاري بلندمدت نباشد.
- سرمايه‌گذاري در املاك : عبارت از سرمايه‌گذاري در زمين يا ساختماني است كه عمليات ساخت و توسعه آن به اتمام رسيده و به جهت ارزش بالقوه‌اي كه ازنظر سرمايه‌گذاري دارد (افزایش ارزش و اجاره) و نه به قصد استفاده توسط واحد تجاري سرمايه‌گذار نگهداري مي‌شود.
- سرمايه‌گذاري سريع‌المعامله در بازار : نوعي سرمايه‌گذاري است كه براي آن بازار فعالي كه آزاد و در دسترس است وجود دارد به‌طوري كه از طريق آن بتوان به ارزش بازار يا شاخصي قابل اتكا كه محاسبه ارزش بازار را امكان‌پذير سازد، دست يافت.
- سود سهمي (يا سهام جايزه) : عبارت است از توزيع سود به شكل سهم بين صاحبان سهام يك واحد تجاري از محل سود تقسيم نشده يا اندوخته‌ها كه با توجه به اصلاحيه قانون تجارت موكول به تصويب مجمع عمومي فوق‌العاده است.
- صندوق سرمایه‌گذاری: نهادی مالی است که منابع مالی حاصل از انتشار گواهی سرمایه‌گذاری را در موضوع فعالیت مصوب خود سرمایه‌گذاری می‌کند.
- مصون سازی: به اقداماتی اطلاق می‌شود که به منظور کاهش یا جبران ریسک ناشی از تغییرات در ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی مربوط به یک قلم خاص انجام می‌گیرد.
- مصون‌سازی ارزش منصفانه: عبارت است از مصون‌سازی ریسک تغییر ارزش منصفانه یک دارایی یا بدهی شناسایی شده یا یک تعهد قطعی شناسایی نشده، یا بخش مشخصی از این دارایی، بدهی یا تعهد قطعی که قابل انتساب به ریسک خاصی باشد و بتواند بر سود یا زیان اثر بگذارد.
- مصون‌سازی جریان نقدی: مصون‌سازی ریسک تغییرپذیری جریانهای نقدی که:
۱ . قابل انتساب به ریسک خاصی در ارتباط با دارایی یا بدهی شناسایی شده (نظیر تمام یا بخشی از پرداختهای آتی سود تضمین شده مربوط به بدهی با نرخ متغیر) یا معامله آتی بسیار محتمل، باشد، و
۲ . بتواند بر سود یا زیان اثر بگذارد.
.
۶ – اگرچه ويژگي زيربنايي سرمايه‌گذاري اين است كه با قصد كسب منافع اقتصادي آتي انجام مي‌پذيرد، اما اين ويژگي در مورد كليه داراييها مصداق دارد. اين امر مشكلاتي را در تعريف سرمايه‌گذاري از نظر مقاصد اين استاندارد ايجاد مي‌كند زيرا اين استاندارد قصد ندارد ساير داراييهاي مورد استفاده واحد تجاري از قبيل داراييهاي ثابت مشهود و موجودي مواد و كالا را دربر گيرد. اين مشكل در مواردي كه سرمايه‌گذاري خصوصياتي مشابه با ديگر داراييها دارد، مضاعف مي‌شود. مثلاً در مواردي كه عمليات خريد و فروش سرمايه‌گذاري بخش عمده فعاليت روزمره يك واحد تجاري را تشكيل مي‌دهد، پرتفوي سرمايه‌گذاريها، مشابه موجودي مواد و كالا در ساير واحدهاي تجاري است.
.
۷ – به هر صورت، در تدوين استاندارد حسابداري براي سرمايه‌گذاريها، اين فرض تلويحي وجود دارد كه دارايي طبقه‌بندي شده به‌عنوان سرمايه‌گذاري، مستلزم نحوه حسابداري متفاوتي از ساير داراييهاست. اين امر به‌نوبه خود حاكي از اين است كه در ماهيت سرمايه‌گذاري خصوصيتي وجود دارد كه آن را از ساير داراييها متمايز مي‌سازد. ويژگي متمايزكننده سرمايه‌گذاري به عنوان طبقه‌اي از داراييها، طريقه خاص كسب منافع اقتصادي آن است. اين منافع اقتصادي ممكن است به يكي از اشكال زير يا هر دوي آنها حاصل شود. شكل اول دريافتهاي ناشي از توزيع منافع، از قبيل سود تضمين شده و سود سهام است. در مفهومي گسترده‌تر، اين شكل دربرگيرنده شرايط مساعد تجاري است كه از طريق يك سرمايه‌گذاري تجاري فراهم مي‌آيد. شكل دوم، منفعت سرمايه‌اي است كه منعكس‌كننده افزايش در ارزش مبادلاتي يك سرمايه‌گذاري طي دوره نگهداشت آن توسط واحد تجاري است. اين ويژگي درتعريف سرمايه‌گذاري براي مقاصد اين استاندارد بكار گرفته شده است. اگرچه ارزش ساير داراييها از قبيل ساختمان و ماشين‌آلات نيز ممكن است طي زمان افزايش يابد، ليكن اين اقلام تنها در مواردي طبق اين استاندارد به عنوان سرمايه‌گذاري تلقي مي‌شود كه براي اين هدف و نه به قصد استفاده در عمليات واحد تجاري، نگهداري شده باشد.
.
۸ – ممكن است ادعا شود كه سرمايه‌گذاري نگهداري شده توسط معامله‌گران سهام به عنوان موجودي كه به قصد كسب سود درجريان عادي فعاليتهاي تجاري آنها صورت گرفته است، در تعريف سرمايه‌گذاري طبق اين استاندارد قرار نمي‌گيرد. ليكن اين اعتقاد وجود دارد كه دارايي مورد معامله به شيوه مزبور، همان خصوصيات زيربنايي را داراست كه درصورت نگهداشت توسط يك واحد تجاري ديگر و فروش آن به يك معامله‌گر سهام و يا خريدار نهايي ديگري دارا مي‌بود. بنابراين نحوه حسابداري سرمايه‌گذاريهاي نگهداري شده به‌منظور خريد و فروش توسط معامله‌گران سهام نيز مطابق اين استاندارد است.
.
۹ – تعريف سرمايه‌گذاري طبق اين استاندارد تعريفي عام است. با اين حال اضافه مي‌شود كه تعريف مزبور، شامل اوراق سهام، اوراق مشاركت با حداقل سود تضمين شده، حق تقدم خريد سهام، كالاها (غير از آنهايي كه به قصد مصرف يا خريد و فروش، در جريان فعاليتهاي عادي واحد تجاري نگهداري شود)، اوراق مشتقه و سپرده‌هاي سرمايه‌گذاري مدت‌دار بانكي مي‌باشد. ضمناً اقلام مزبور كليه موارد را دربرنمي‌گيرد.
.
انواع سرمايه‌گذاري
۱۰ – سرمايه‌گذاري ممكن است به اشكال مختلفي صورت گيرد و به دلايل گوناگوني نگهداري شود. برخي سرمايه‌گذاريها ممكن است در قالب اسنادي كه بيانگر بدهي پولي به دارنده آنهاست، ظاهر بشوند (نظير برخي اوراق مشاركت). برخي از اين سرمايه‌گذاريها ممكن است متضمن سود تضمين شده حداقلي باشند. سرمايه‌گذاريها همچنين مي‌توانند در قالب مالكيت سهام يك واحد تجاري ديگر ظاهر شوند. اين سرمايه‌گذاريها بيانگر حقوق مالي است. ساير اشكال سرمايه‌گذاري شامل نگهداري داراييهاي عيني مثل زمين و ساختمان، فلزات گرانبها يا ديگر كالاها ازجمله آثار هنري است. سرمايه‌گذاريهاي مختلف ازنظر سهولت تبديل به وجه نقد يا ساير داراييها، ميزان داد و ستد و ماهيت بازار مربوط ويژگيهاي متفاوتي از خود بروز مي‌دهند.
.
۱۱ – ماهيت و سطح سرمايه‌گذاري يك واحد تجاري و حجم فعاليت آن در زمينه خريد، نگهداري و فروش سرمايه‌گذاريها در واحدهاي مختلف فرق مي‌كند. براي برخي واحدهاي تجاري خصوصاً واحدهايي كه در بخشهاي خاص خدمات مالي فعاليت دارند، فعاليت سرمايه‌گذاري بخش عمده عمليات واحد تجاري را تشكيل مي‌دهد و عملكرد آن در زمينه سرمايه‌گذاري به ميزان قابل ملاحظه‌اي برنتايج عمليات آن تأثير مي‌گذارد. برخي واحدهاي تجاري ازقبيل شركتهاي تخصصي سرمايه‌گذاري صرفاً در زمينه نگهداري و مديريت پرتفوي سرمايه‌گذاري در بلندمدت فعاليت مي‌كنند تا براي صاحبان سرمايه خود درآمد يا رشد سرمايه فراهم آورند. براي ساير واحدهاي تجاري، سرمايه‌گذاري ممكن است به عنوان يك منبع وجوه مازاد نگهداري شود و بخشي از فعاليت مديريت وجوه نقد آن را تشكيل دهد. همچنين يك واحد تجاري ممكن است به‌منظور اعمال نفوذ قابل ملاحظه يا اعمال كنترل برسياستهاي مالي و عملياتي واحد تجاري ديگر، در سهام آن سرمايه‌گذاري كند. به علاوه سرمايه‌گذاري ممكن است به منظور تحكيم رابطه تجاري يا دستيابي به يك مزيت تجاري نگهداري شود.
.
۱۲ – براي برخي سرمايه‌گذاريها، بازار فعالي وجود دارد كه برمبناي آن، مي‌توان ارزش بازار سرمايه‌گذاري را تعيين كرد. در مورد ساير سرمايه‌گذاريها، بازار فعالي وجود ندارد و براي تعيين خالص ارزش فروش از طرق ديگري استفاده مي‌شود.
.
طبقه‌بندي سرمايه‌گذاريها
۱۳ – آن گـروه از واحدهاي تجـاري كه طبق الزامات استاندارد حسابداري شمـاره ۱۴ با عنوان
” نحوه ارائه داراييهاي جاري و بدهيهاي جاري”، داراييهاي جاري و غيرجاري را در صورتهاي مالي خود تفكيك مي‌كنند بايد سرمايه‌گذاريهاي جاري را به عنوان دارايي جاري و سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت را به عنوان دارايي غيرجاري منعكس كنند.
.
۱۴ – آن گروه از واحدهاي تجاري كه طبق استانداردهاي حسابداري خاص يا مفاد قوانين آمره داراييهاي جاري و غيرجاري را در ترازنامه تفكيك نمي‌كنند بايد به منظور تعيين مبلغ دفتري سرمايه‌گذاريها، بين آنها تمايز قائل شوند و مبلغ دفتري سرمايه‌گذاريها را مطابق با بندهاي ۲۸ تا ۳۷ تعيين كنند.
.
۱۵ – براساس تعريف سرمايه‌گذاري بلندمدت مندرج در بند ۵، سرمايه‌گذاري فقط زماني به عنوان بلندمدت طبقه‌بندي مي‌شود كه قصد نگهداري آن براي مدت طولاني مستند به شواهد کافی باشد يا اينكه در عمل محدوديتهايي در توانايي واگذاري آن توسط واحد تجاري وجود داشته باشد. اين اصل صرف نظر از اينكه سرمايه‌گذاري مورد نظر سريع‌المعامله در بازار باشد يا نباشد، مصداق دارد. بنابراين سرمايه‌گذاري بلندمدت مشتمل‌بر موارد زير است:
الف . سرمايه‌گذاري در واحد تجاري فرعي و وابسته يا تسهيلات بلندمدت اعطايي به اين واحدها.
ب . سرمايه‌گذاريهايي كه اساساً جهت حفظ، تسهيل و گسترش فعاليت يا روابط تجاري موجود انجام شده است (اين سرمايه‌گذاريها اصطلاحاً سرمايه‌گذاريهاي تجاري نام گرفته است).
ج . سرمايه‌گذاريهايي را كه نمي‌توان واگذار كرد، يا بدون تأثير عمده برفعاليتهاي واحد تجاري قابل واگذاري نيست.
د . سرمايه‌گذاريهايي كه با قصد استفاده مستمر توسط واحد تجاري نگهداري مي‌شود و هدف آن نگهداري پرتفويي از سرمايه‌گذاريها جهت تأمين درآمد و يا رشد سرمايه براي صاحبان سرمايه واحد تجاري است.
.
۱۶ – تنها در شرايطي كه معيارهاي پيشگفته احراز شود، سرمايه‌گذاري را مي‌توان بلندمدت تلقي كرد. اين واقعيت كه يك سرمايه‌گذاري براي مدت نسبتاً طولاني نگهداري شده است، لزوماً به معناي بلندمدت بودن سرمايه‌گذاري نيست. در ساير موارد كه معيارهاي مزبور احراز نگردد، سرمايه‌گذاري (اعم از سريع‌المعامله در بازار يا ساير) به عنوان سرمايه‌گذاري جاري طبقه‌بندي مي‌شود.
.
۱۷ – تعريف سرمايه‌گذاري سريع‌المعامله در بازار، دربرگيرنده دو شرط اصلي است. اول وجود بازاري فعال كه آزاد و قابل دسترس باشد و دوم اينكه قيمتهاي معاملاتي درچنين بازاري معلوم باشد و علني اعلام شود. بعلاوه قيمت اعلام شده بايد به گونه‌اي قابل اتكا بيانگر قيمتي باشد كه بتوان براساس آن معامله كرد. درصورت تحقق اين شرايط، سرمايه‌گذاري يك ”سرمايه‌گذاري سريع‌المعامله در بازار“ است. در عمل، مفهوم عبارت ” سريع‌المعامله در بازار“ ممكن است براي واحدهاي تجاري مختلف يكسان نباشد. بنابراين به دليل تفاوت در ميزان دسترسي به بازار و در دسترس بودن قيمتهاي اعلام شده، يك سرمايه‌گذاري كه هنگام نگهداري توسط برخي مؤسسات خدمات مالي خاص، سريع‌المعامله در بازار تلقي شود، ممكن است براي ديگر واحدهاي تجاري اين‌چنين نباشد.
.
۱۸ – سرمايه‌گذاري سريع‌المعامله در بازار را، هم مي‌توان به عنوان سرمايه‌گذاري جاري طبقه‌بندي كرد و هم در موارد مندرج در بند ۱۵ آن را سرمايه‌گذاري بلندمدت تلقي كرد.
.
۱۹ – برخي از واحدهاي تجاري ممكن است به موجب استانداردهاي حسابداري خاص يا مفاد قوانين آمره، ترازنامه خود را مطابق فرم ازپيش تعيين شده‌اي كه بين داراييهاي جاري و غيرجاري تمايزي قائل نمي‌شود، تهيه كنند. بسياري از واحدهاي تجاري، نظير بانكها و شركتهاي بيمه كه در رشته‌هاي مالي فعاليت مي‌كنند، هرچند ممكن است قصد واگذاري داراييهايشان را طي عمليات جاري نداشته باشند، با اين حال معمولاً بسياري از سرمايه‌گذاريهاي خود را به عنوان منابعي تلقي مي‌كنند كه درصورت لزوم، مي‌توان آنها را جهت عمليات جاري بكار گرفت. با اين حال اين واحدهاي تجاري ممكن است داراي سرمايه‌گذاريهايي باشند كه علي‌الاصول سرمايه‌گذاري بلندمدت تلقي شود. بنابراين بسياري از اين واحدهاي تجاري در تجزيه و تحليل سرمايه‌گذاريهاي خود و انتساب مبلغ دفتري به آنها، خصوصيات سرمايه‌گذاري را از نظر جاري يا بلندمدت بودن، مبناي كار قرار مي‌دهند.
.
بهاي تمام شده سرمايه‌گذاريها
۲۰ – بهاي تمام شده يك سرمايه‌گذاري، مخارج تحصيل آن، ازقبيل كارمزد كارگزار، حق‌الزحمه‌ها و عوارض و ماليات را نيز دربر مي‌گيرد ليكن شامل مخارج مالي تحمل‌شده در رابطه با ايجاد تدريجي يك سرمايه‌گذاري نيست. بهاي تمام شده پرتفوي سرمايه‌گذاريها برمبناي تك‌تك سرمايه‌گذاريهاي آن تعيين مي‌شود.
.
۲۱ – اگر سرمايه‌گذاري كلاً يا جزئاً درمقابل مابه‌ازاي غيرنقد تحصيل شود، بهاي تمام شده آن معادل ارزش منصفانه دارايي يا اوراق بهاداري خواهد بود كه به عنوان مابه‌ازا واگذار شده است. ليكن هرگاه ارزش منصفانه سرمايه‌گذاري تحصيل شده با سهولت بيشتري قابل تعيين باشد، مبلغ اخير ممكن است در تعيين بهاي تمام شده سرمايه‌گذاري ملاك عمل قرار گيرد.
.
۲۲ – نحوه تعيين بهاي تمام‌شده حق تقدم خريداري شده مشابه با خريد سهام است. همچنين چنانچه واحد تجاري در نتيجه افزايش سرمايه واحد سرمايه‌پذير صاحب حق تقدم شود، وجوه پرداختي بابت سهام جديد يا واگذاري مطالبات سود سهام نقدي از اين بابت به بهاي تمام‌شده سرمايه‌گذاري اضافه مي‌شود. در مورد حق تقدم ناشی از افزایش سرمایه، به منظور تعيين مبلغ دفتري هر سهم، جمع مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري قبلي و بهاي تمام‌شده حق تقدم، بر كل سهام موجود از بابت سرمايه‌گذاري مربوط تقسیم مي‌شود.
.
۲۳ – چنانچه سرمايه‌گذاري تحصيل شده دربرگيرنده حداقل سود تضمين شده يا سود سهام تعلق گرفته و دريافت نشده باشد، بهاي تمام شده سرمايه‌گذاري عبارت از بهاي خريد بعد از كسر هرگونه سود تعلق گرفته و دريافت نشده خواهد بود.
.
۲۴ – مبالغ سود تضمين شده و سود سهام حاصل از سرمايه‌گذاري، بازده سرمايه‌گذاري است و عموماً درآمد تلقي مي‌گردد. با اين حال در برخي شرايط، مثلاً، در مواردي كه سود سهام عادي شركت سرمايه‌پذير، از محل اندوخته‌ها يا سود انباشته مصوب پيش از تحصيل سرمايه‌گذاري اعلام مي‌شود اين گونه مبالغ معرف بازيافت بخشي از بهاي تمام شده سرمايه‌گذاري است و درآمد محسوب نمي‌شود. به بيان ديگر، بهاي تمام شده سرمايه‌گذاري تنها هنگامي بابت سود سهام دريافتي يا دريافتني كاهش داده مي‌شود كه سود سهام مزبور مازاد بر سهم شركت سرمايه‌گذار از سودهاي مصوب شركت سرمايه‌پذير پس از تحصيل سرمايه‌گذاري باشد.
.
انعكاس به خالص ارزش فروش
۲۵ – استفاده از خالص ارزش فروش در مورد سرمايه‌گذاري سريع‌المعامله در بازار عملاً موجب مي‌شود كليه تغييرات در ارزش سرمايه‌گذاري در صورت سود و زیان شناسايي شود صرف‌نظر از اينكه سرمايه‌گذاري به فروش رسيده يا نرسيده باشد. كاربرد اين مبناي اندازه‌گيري در تعيين مبلغ دفتري آن گروه از سرمايه‌گذاريهاي سريع‌المعامله در بازار كه به عنوان داراييهاي جاري طبقه‌بندي مي‌شوند به دلايل زير مناسب است:
الف. نتيجه عمليات واحد تجاري بنحو مطلوب‌تري منعكس مي‌شود چون هرگونه افزايش در ارزش سرمايه‌گذاري، به سبب مستند بودن به دريافت وجه نقد و يا انتظار قريب به يقين به دريافت وجه نقد، معرف سود تحقق يافته دوره است. مضافاً اين مبنا ارزيابي بهتري از عملكرد مديريت فراهم مي‌كند.
ب . از نقطه‌نظر واقعيت اقتصادي و يكنواختي عمل، عيني‌ترين ابزار براي اندازه‌گيري تأثير مالي تصميمات مربوط به خريد، فروش و نگهداري سهام طي دوره است. اگرچه سود يا زيان ممكن است در تاريخ ترازنامه محقق نشده باشد، ليكن واقعيت اقتصادي اين است كه مديريت از طريق فروش سرمايه‌گذاري، توانايي تحقق آن را داشته ليكن به‌عمد چنين نخواسته است.
ج . دستكاري نتيجه عمليات توسط مديريت واحد تجاري از طريق انتخاب زمان فروش سرمايه‌گذاري ناممكن مي‌شود.
د . خالص ارزش فروش خاصه‌اي از دارايي است كه براي مديريت واحد تجاري و ساير استفاده‌كنندگان صورتهاي مالي بيشترين اهميت را دارد. افزون بر اين، استفاده از اين روش اشكال در اندازه‌گيري اقلام مشابه با قيمتهاي متفاوت را كه تنها به‌لحاظ خريد در زمانهاي مختلف ايجاد شده است، از بين مي‌برد.
.
ملاحظات استفاده از خالص ارزش فروش
۲۶ – قيمت اعلام شده بازار معمولاً قيمتي ميانگين می‌باشد و اغلب مبتني‌بر حجم معيني از معاملات است. بنابراين ممكن است راهنماي قابل اتكايي براي استفاده توسط واحد تجاري در شرايط خاص آن نباشد. اين امر بويژه هنگامي مصداق دارد كه سرمايه‌گذار، بيش از اندازه معمول از يك سرمايه‌گذاري را در اختيار داشته باشد. در چنين شرايطي واگذاري كل سرمايه‌گذاري بدون تغيير در قيمت امكان‌پذير نيست و بنابراين قيمت مزبور بايد درحدي تعديل شود كه درآمد قابل شناسايي در تاريخ ترازنامه به‌نحوي اتكاپذير قابل اندازه‌گيري باشد. البته لازم است نحوه معمول واگذاري توسط واحد تجاري (به‌صورت يكجا يا بخش بخش) در روال فعاليت عادي آن در نظر گرفته شود.
.
۲۷ – در شرايطي كه واگذاري اجباري باشد، خالص ارزش فروش برای واحد تجاری ممكن است بنحو قابل ملاحظه‌اي كمتر از قيمت اعلام شده بازار باشد. همچنين حجم سهام موجود در بازار براي معامله نيز عامل مهمي در تعيين قيمت بازار است. دراين شرايط بايد مراتب فوق در تعيين خالص ارزش فروش مورد توجه خاص قرار گيرد.
.
مبلغ دفتري سرمايه‌گذاريها
۲۸ – سرمایهگذاریهای سریع‌المعامله در بازار، شامل سرمایه‌گذاری در اوراق مشتقه، هرگاه به عنوان دارايي جاري نگهداري شود بايد در ترازنامه به خالص ارزش فروش منعکس شود.
.
۲۹ – چنانچه ماهيت و ميزان سرمايه‌گذاري به گونه‌اي باشد كه جذب آن توسط بازار، بدون تأثير با اهميت در نرخ بازار آن، ممكن نباشد، قيمت جاري بازار بايد طوري تعديل شود كه منعكس‌كننده عوايدي باشد كه واحد تجاري به طور واقع بينانه، انتظار كسب آن را درصورت واگذاري سرمايه‌گذاري در روال عادي فعاليت تجاري داشته باشد.
.
۳۰ – ساير سرمايه‌گذاريهايي كه تحت عنوان دارايي جاري طبقه‌بندي مي‌شود، بايد در ترازنامه به يكي از دو روش زير منعكس شود:
الف. . اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش، يا
ب . خالص ارزش فروش.
.
۳۱ – استفاده از ارزشهاي جاري تا ميزاني كه با خصوصيات اتكاپذيري و ملاحظات منفعت و هزينه سازگار باشد، موجب مي‌گردد اطلاعات ارائه شده در صورتهاي مالي براي استفاده‌كنندگان، در راستاي ارزيابي وضعيت مالي و عملكرد مالي واحد تجاري مفيد واقع شود. بدين‌لحاظ و باتوجه به دلايل ذكر شده در بند ۲۵، سرمايه‌گذاري سريع‌المعامله در بازار را كه به عنوان دارايي جاري نگهداري مي‌شود مي‌توان به خالص ارزش فروش آن در ترازنامه منعكس و هرگونه افزايش يا كاهش در ارزش آن طي دوره را به عنوان بخشي از نتايج عمليات واحد تجاري در صورت سود و زيان شناسايي کرد.
.
۳۲ – ساير سرمايه‌گذاريهاي جاري (غير از سريع‌المعامله در بازار) به اقل بهاي تمام شده اوليه وخالص ارزش فروش در ترازنامه منعكس مي‌شود. اين سرمايه‌گذاريها، معمولاً به بهاي تمام شده انعكاس مي‌يابد مگر در مواردي كه كاهش در ارزش سرمايه‌گذاري قابل تشخيص باشد. رويه مجاز ديگر، استفاده از خالص ارزش فروش است به شرطی كه مبلغ آن به گونه‌اي اتكاپذير قابل اندازه‌گيري باشد. اگر رويه اخير انتخاب شود، هرگونه افزايش و كاهش مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري در صورت سود و زيان شناسايي مي‌شود.
.
۳۳ – سرمايه‌گذاريهايي كه تحت عنوان دارايي غيرجاري طبقه‌بندي مي‌شود بايد در ترازنامه به يكي از روشهاي زیر منعكس شود:
الف. بهاي تمام شده پس از كسر هرگونه كاهش ارزش انباشته طبق استاندارد حسابداری شماره ۳۲ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“
ب . مبلغ تجديد ارزيابي به عنوان يك نحوه عمل مجاز جايگزين.
درصورت انعكاس به مبلغ تجديد ارزيابي، مطابق استاندارد حسابداري شماره ۱۱ با عنوان ” داراييهاي ثابت مشهود“ عمل مي‌شود با اين تفاوت كه دوره تناوب تجديد ارزيابي يك سال خواهد بود.
.
۳۴ – از آنجا كه سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت براي مدت طولاني نگهداري مي‌شود، ارزش بازار آنها از نظر مربوط بودن به اندازه‌گيري سود و زيان دوره، اهميت چنداني ندارد زيرا مديريت واحد تجاري قصد و يا توان آن را ندارد كه اين ارزش را از طريق فروش آنها محقق سازد. به اين دليل، سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت به بهاي تمام شده، پس از كسر كاهش ارزش انباشته آنها، در ترازنامه انعكاس مي‌يابد. در نحوه عمل مجاز جايگزين، اين سرمايه‌گذاريها را مي‌توان براساس مبلغ تجديد ارزيابي آنها منعكس نمود. اگر اين رويه انتخاب شود، احتساب هر گونه افزايش در ارزش به عنوان درآمد تحقق يافته دوره مناسب نيست. درعوض، مبلغ هرگونه افزايش به عنوان مازاد تجديد ارزيابي تلقي مي‌شود و در سرفصل حقوق صاحبان سهام انعكاس مي‌يابد. درصورت انعكاس به مبلغ تجديد ارزيابي، طبق استاندارد حسابداري شماره ۱۱ با عنوان داراييهاي ثابت مشهود عمل مي‌شود با اين تفاوت كه دوره تناوب تجديد ارزيابي یک ساله است.
.
۳۵ – چنانچه مديريت واحد تجاري، سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت را به مبلغ تجديد ارزيابي منعكس كند، اين ارزيابي هر سال انجام می‌شود. بدين‌معني كه واحدهاي تجاري مجاز نيستند سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت را به مبلغي كه نه معرف ارزش جاري و نه معرف بهاي تمام شده است، منعكس كنند. اين امر منعكس‌كننده اين نظريه است كه به غير از بهاي تمام شده اوليه، تنها ارزش مربوط و معني‌دار براي استفاده‌كنندگان صورتهاي مالي، ارزش جاري است.
.
۳۶ – چنانچه يك ” سرمايه‌گذاري سريع المعامله در بازار“ به عنوان دارايي غيرجاري نگهداري شود، چون واحد تجاري در واگذاري آن محدوديت دارد يا تمايلي به واگذاري آن ندارد تا افزايش در ارزش آن در عمل محقق شود، تلقي هرگونه افزايش در ارزش بازار آن به عنوان تحقق يافته، مناسب نيست و درنتيجه نبايد اين تغييرات را در صورت سود و زيان منعكس كرد.
.
۳۷ – مبلغ كل سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت و ساير سرمايه‌گذاريهاي جاري، عبارت ازجمع مبلغ دفتري تك تك سرمايه‌گذاريهاي مربوط است كه جداگانه تعيين مي‌شود.
.
تغيير مبلغ دفتري سرمايه‌گذاريها
۳۸ – افزايش يا كاهش در مبلغ دفتري سرمايه‌گذاریهای سریع‌المعامله شامل سرمایه‌گذاری در اوراق مشتقه که به عنوان دارایی جاری نگهداری می‌شود، باید در صورت سود و زیان شناسایی گردد مگر در مواردی که سرمایه‌گذاری در اوراق مشتقه با هدف مصون‌سازی جریان نقدی انجام شده باشد.
.
۳۹ – تغییرات در ارزش بازار سرمایه‌گذاری در اوراق مشتقه که با هدف مصون‌سازی جریان نقدی صورت می‌پذیرد، باید به شرح زیر شناسایی شود:
۱ . بخشی از سود یا زیان اوراق مشتقه که در مصون‌سازی، اثربخش تشخیص داده شده است، باید در سود یا زیان جامع شناسایی شود (توضیحات مربوط به مفهوم اثربخشی در پیوست شماره ۱ ارائه شده است).
۲ . بخش غیر اثربخش سود یا زیان اوراق مشتقه باید در صورت سود و زیان دوره شناسایی شود.
.
۴۰ – چنانچه در مصون‌سازی ارزش منصفانه، قلم مصون شده به بهاي تمام شده اندازه‌گیری می‌شود، باید سود یا زیان قابل انتساب به ریسک مصون شده در صورت سود و زیان شناسایی و مبلغ دفتری قلم مصون شده به همان میزان تعدیل گردد.
.
۴۱ – در صورتي كه مصون‌سازی جریان نقدی، متعاقباً به شناخت یک دارایی مالی یا یک بدهی مالی منجر شود، سود یا زیان مربوط که در سود یا زیان جامع شناسایی شده بود، باید در همان دوره یا دوره‌هایی که دارایی تحصیل شده یا بدهی تقبل‌شده بر سود یا زیان اثر می‌گذارد (مانند دوره‌هایی که درآمد مالی یا هزینه مالی شناسایی می‌شود) به حساب سود (زیان) انباشته منتقل شود. با این حال، اگر واحد تجاری انتظار داشته باشد تمام یا بخشی از زیانی که در سود یا زیان جامع شناسایی شده است، طی یک یا چند دوره آتی بازیافت نشود، باید مبلغی را که انتظار بازیافت آن را ندارد به حساب سود (زیان) انباشته منتقل کند.
.
۴۲ – هرگاه ساير سرمايه‌گذاريهاي جاري (يعني غير از سريع‌المعامله در بازار) به خالص ارزش فروش منعكس شود، هرگونه افزايش و كاهش مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري بايد به سود و زیان دوره منظور شود.
.
۴۳ – هرگاه سرمايه‌گذاري بلندمدت به مبلغ تجديد ارزيابي ثبت شود، نحوه حسابداري آن بايد طبق استاندارد حسابداري شماره ۱۱ با عنوان ”داراييهاي ثابت مشهود“ باشد. افزايش مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري بلندمدت درنتيجه تجديد ارزيابي بايد به عنوان مازاد تجديد ارزيابي ثبت و در ترازنامه به عنوان بخشي از حقوق صاحبان سرمايه منعكس شود. هرگاه افزايش مزبور عكس يك كاهش قبلي ناشي از تجديد ارزيابي باشد كه به عنوان هزينه شناسايي شده است، اين افزايش بايد تا ميزان هزينه شناسايي شده در رابطه با همان دارايي به عنوان درآمد شناسايي شود. كاهش مبلغ دفتري يك قلم سرمايه‌گذاري بلندمدت در نتيجه تجديد ارزيابي بايد به عنوان هزينه شناسايي شود. چنانچه كاهش مزبور عكس يك افزايش قبلي ناشي از تجديد ارزيابي باشد كه به حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور شده است، دراين‌صورت اين كاهش بايد تا ميزان مازاد تجديد ارزيابي مربوط به همان سرمايه‌گذاري به حساب مازاد تجديد ارزيابي بدهكار گردد و باقيمانده به عنوان هزينه شناسايي شود.
.
۴۴ – باتوجه به مفهوم تحقق كه عبارت است از الزام به اينكه درآمد مستند به دريافت وجه نقد (يا دارايي ديگري كه با قطعيت معقول انتظار تبديل آن به وجه نقد وجود دارد) شده باشد و يا با انتظار قريب به يقين مستند شود، مازاد تجديد ارزيابي مذكور در بند ۴۳، درآمد تحقق نيافته تلقي مي‌گردد. بنابراين، به استثنای مواردی که نحوه عمل حسابداری آن به موجب قانون مشخص شده است، افزايش سرمايه به‌طور مستقيم از محل مازاد مزبور مجاز نيست و تنها در زمان تحقق باید، طبق بند ۴۷ به سود (زيان) انباشته منتقل شود.
.
۴۵ – دريافت سود سهمي (يا سهام جايزه) موجب تغيير در مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري نمي‌شود بلكه به منظور تعيين مبلغ دفتري هر سهم، مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري بايد به تعداد كل سهام موجود بعد از دريافت سود سهمي تقسيم شود.
.
۴۶ – دريافت سود سهمي يا سهام جايزه منجر به ورود وجه نقد يا داراييهاي ديگر به واحد تجاري سرمايه‌گذار نمي‌شود. به بيان ديگر واحد تجاري سرمايه‌گذار با دريافت سود سهمي چيزي جز آنچه داشته است، تحصيل نمي‌كند. به همين دليل در زمان دريافت سود سهمي نمي‌توان درآمد سرمايه‌گذاري را شناسايي كرد و يا بهاي تمام‌شده سرمايه‌گذاري را افزايش داد. دريافت سود سهمي تنها باعث افزايش تعداد سهام در سرمايه‌گذاري مربوط و در نتيجه كاهش مبلغ دفتري هر سهم موجود مي‌شود. از سوي ديگر، تقسيم سود به شكل نقد و سپس افزايش سرمايه از محل مطالبات سهامداران با تصويب مجمع عمومي فوق‌العاده در تعريف سود سهمي طبق اين استاندارد قرار نمي‌گيرد، ضمن اينكه به موجب اصلاحيه قانون تجارت، واحد سرمايه‌گذار حق مطالبه سود سهام نقدي را دارد و تنها در صورت تمايل، اين حق را در قبال كسب سهام جديد واگذار مي‌كند كه اين امر به منزله دريافت سود سهام و پرداخت مجدد آن در قبال سهام جديد است. بدين ترتيب سود سهام نقـدي مزبور با رعايت الزامات اين استاندارد و استاندارد حسابداري شمـاره ۳ با عنوان درآمد عملياتي شناسايي مي‌شود.
.
واگذاري سرمايه‌گذاريها
۴۷ – هرگاه يك سرمايه‌گذاري واگذار شود، تفاوت عوايد حاصل از واگذاري و مبلغ دفتري بايد به سود و زیان دوره منظور شود. در مورد سرمايه‌گذاريهاي جاري كه به خالص ارزش فروش ثبت شده و سرمايه‌گذاريهاي بلندمدتي كه به مبلغ تجديد ارزيابي انعكاس يافته است، سود يا زيان واگذاري بايد نسبت به آخرين مبلغ دفتري تعیین و به سود و زیان دوره منظور شود. هر گونه خالص مازاد ناشي از تجديد ارزيابي يك سرمايه‌گذاري كه قبلاً در حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور و در آن نگهداري شده است، بايد به عنوان تغيير در اجزاي حقوق صاحبان سرمايه، به سود (زيان) انباشته منتقل شود.
.
۴۸ – هرگاه تنها بخشي از مجموع يك سرمايه‌گذاري خاص واحد تجاري كه به بهاي تمام شده منعكس شده است، واگذار شود، مبلغ دفتري برمبناي ميانگين بهاي تمام شده مجموع سرمايه‌گذاري محاسبه خواهد شد.
.
۴۹ – در مواردي كه حق تقدم سهام توسط واحد تجاري سرمايه‌گذار به فروش مي‌رسد، به منظور تعیین بهاي تمام شده حق تقدم، مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري مربوط پس از كسر مبلغ اسمي سهام موجود به نسبت تعداد بين حق تقدم و سهام موجود تسهيم مي‌شود.
.
۵۰ – هرگونه سود تضمين شده مندرج در عوايد حاصل از فروش به طور جداگانه به حساب گرفته خواهد شد.
.
تغيير طبقه‌بندي سرمايه‌گذاريها
۵۱ – تغيير طبقه‌بندي سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت به جاري بايد صرفاً با رعایت شرایط مندرج در استاندارد حسابداری شماره ۳۱ با عنوان ”داراییهای غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده“ انجام شود.
.
۵۲ – تغيير طبقه‌بندي سرمايه‌گذاريهاي جاري به بلندمدت تنها در شرایطی مجاز است که واحد سرمایه‌گذار حداقل به نفوذ قابل ملاحظه در واحد سرمایه‌پذیر دست یابد. در این صورت سرمایه‌گذاری بايد به اقل بهاي تمام‌شده و خالص ارزش فروش، يا چنانچه قبلاً به خالص ارزش فروش ثبت شده است به اين ارزش انتقال يابد.
صورت سود و زيان
۵۳ – علاوه بر موارد ذكر شده در بندهاي بالا، اقلام زير بايد به سود و زيان دوره منظور شود:
الف . هرگونه هزينه ناشي از كاهش خالص ارزش فروش سرمايه‌گذاريهاي كوتاه‌مدتي كه به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ارزيابي مي‌شود،
ب . هرگونه هزينه كاهش ارزش سرمايه‌گذاريهاي بلندمدتي كه به روش بهاي تمام شده ارزيابي مي‌شود، و
ج . هرگونه برگشت كاهشهاي قبلي موارد ” الف “ و ” ب “ با توجه به تغيير در شرايط.
.
۵۴ – هرگاه سرمايه‌گذاري بلندمدت به مبلغ تجديد ارزيابي ثبت شده باشد هرگونه كاهش در ارزش نسبت به مبلغ تجديد ارزيابي اندازه‌گيري مي‌شود. نحوه به حساب گرفتن اين مبالغ طبق استاندارد حسابداري شماره ۱۱ با عنوان داراييهاي ثابت مشهود خواهد بود.
.
افشـا
۵۵ – اطلاعات زير بايد در صورتهاي مالي افشا شود:
الف . رويه‌هاي حسابداري مورد استفاده براي سرمايه‌گذاريها مشتمل بر نحوه حسابداري تغييرات مبلغ دفتري،
ب . انعکاس سرمایهگذاریهای جاری به تفکیک سریع‌المعامله در بازار و سایر سرمایه‌گذاریها.
ج . مبلغ درآمد حاصل از سرمايه‌گذاريهاي سريع‌المعامله در بازار كه به عنوان دارايي جاري نگهداري و به روش خالص ارزش فروش ارزيابي شده است، شامل درآمد حاصل از تغيير در ارزش بازار و تفكيك جداگانه سود و زيان ناشي از انتقال سرمايه‌گذاري بين جاري و بلندمدت،
د . ارزش بازار سرمايه‌گذاريهاي سريع‌المعامله در بازار كه به عنوان دارايي غيرجاري نگهداري شده است،
ﻫ . مبلغ هر گونه سود يا زيان ناشي از واگذاري سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت،
و . مبلغ کاهش ارزش انباشته سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت،
ز . محدوديتهاي قابل توجه در رابطه با امكان تبديل سرمايه‌گذاريها به نقد يا وصول درآمد و عوايد واگذاري آنها، و
ح . در مورد مؤسساتي كه فعاليت عمده آنها سرمايه‌گذاري در اوراق بهادار است، صورت تحليلي پرتفوي سرمايه‌گذاري.
.
تاريخ اجرا
۵۶ – الزامات اين استاندارد در مورد كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ ۱/۱/۱۳۹۱ و بعد از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.
.
.
.
پیوست شماره ۱: توضیحات تکمیلی درخصوص مصون‌سازی
این پیوست بخش لاینفک استاندارد حسابداری شماره ۱۵ است.
.
حسابداری مصون‌سازی
۱ . اوراق مشتقه‌ای که در نظر گرفته می‌شود تا ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی آن، تغییرات در ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی اقلامی که برای مصون‌شدن در نظر گرفته شده را جبران نماید ابزار مصون‌سازی نامیده می‌شود. در مقابل، دارایی، بدهی، تعهد قطعی، معامله پیش‌بینی شده بسیار محتمل یا خالص سرمایه‌گذاری در عملیات خارجی که الف) واحد تجاری را با ریسک تغییرات ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی آتی مواجه می‌کند، و ب) برای مصون‌شدن در نظر گرفته شده است، اقلام مصون‌شده نامیده می‌شود.
.
۲ . حسابداری مصون‌سازی، نحوه شناسایی سود یا زیان ناشی از تغییرات در ارزشهای منصفانه ابزار مصون‌ساز و قلم مصون‌شده را تشریح می‌کند.
.
۳ . دو نوع مصون‌سازی وجود دارد:
الف. مصون‌سازی ارزش منصفانه.
ب . مصون‌سازی جریان نقدی.
.
۴ . یک رابطه مصون‌سازی تنها در صورتی واجد شرایط حسابداری مصون‌سازی است که تمام شرایط زیر را احراز کند:
الف. در شروع مصون‌سازی، رابطه مصون‌سازی، هدف و استراتژی مدیریت ریسک واحد تجاری برای اجرای مصون‌سازی، به طور رسمی طراحی و مستندسازی شده باشد. این مستندسازی باید شامل مشخص نمودن ابزار مصون‌سازی، قلم یا معامله مصون‌شده، ماهیت ریسکی که قرار است مصون شود و چگونگی ارزیابی اثربخشی ابزار مصون‌ساز برای جبران ریسک تغییر ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی قلم مصون‌شده قابل انتساب به ریسک مصون‌شده باشد.
ب . انتظار می‌رود که مصون‌سازی تا حد زیادی در جبران تغییرات در ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی قابل انتساب به ریسک مصون‌شده، هماهنگ با استراتژی مدیریت ریسک که در ابتدا برای آن رابطه مصون‌سازی خاص مستند شده است، اثربخش باشد.
پ . در مصون‌سازی جریان نقدی، معامله آتی که برای مصون‌سازی در نظر گرفته شده است باید بسیار محتمل بوده و دربرگیرنده ریسک تغییرات جریانهای نقدی باشد که در نهایت می‌تواند بر سود یا زیان اثر بگذارد.
ت . اثربخشی مصون‌سازی بتواند به طور اتکاپذیر اندازه‌گیری شود. به عبارت دیگر، ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی قلم مصون‌شده قابل انتساب به ریسک مصون‌شده و ارزش منصفانه ابزار مصون‌ساز بتواند به طور اتکاپذیر اندازه‌گیری شود.
ث . مصون‌سازی به صورت مستمر ارزیابی شود و اثربخشی مصون‌سازی در تمام دوره‌های گزارشگری مالی مورد نظر برای مصون‌سازی، مشخص گردد.
.
اثربخشی مصون‌سازی
۵ . آن میزان از تغییرات در ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی اقلام مصون‌شده که قابل انتساب به ریسک مصون‌شده است و با تغییرات در ارزش منصفانه یا جریانهای نقدی ابزار مصون‌ساز جبران می‌شود، به طور اثربخش مصون شده است.
.
۶ . مصون‌سازی در صورت احراز هر دو شرط زیر، اثربخش تلقی می‌شود:
الف. در شروع مصون‌سازی و دوره‌های بعدی، انتظار می‌رود که مصون‌سازی در جبران تغییرات در ارزش منصفانه یا جریانهای نقدینگی قابل انتساب به ریسک مصون‌شده طی دوره‌ای که برای آن مصون‌سازی پیش‌بینی شده است به میزان زیادی اثربخش باشد. چنین انتظاری به روشهای مختلفی قابل اثبات می‌باشد، از جمله مقایسه تغییرات گذشته در ارزش منصفانه یا جریان نقدی قلم مصون‌شده که قابل انتساب به ریسک مصون‌شده می‌باشد، با تغییرات در ارزش منصفانه یا جریان نقدی ابزار مصون‌ساز، یا از طریق اثبات وجود ضریب همبستگی آماری بالا بین ارزش منصفانه یا جریان نقدی قلم مصون‌شده و ابزار مصون‌ساز.
ب . نتایج واقعی مصون‌سازی در محدوده ۸۰ تا ۱۲۵ درصد می‌باشد. برای مثال، در صورتي كه عملکرد واقعی به‌گونه‌ای باشد که زیان ابزار مصون‌ساز ۱۲۰ واحد و سود قلم مصون‌شده ۱۰۰ واحد باشد، اثربخشی می‌تواند از طریق (۱۲۰ درصد) یا (۸۳ درصد) اندازه‌گیری شود. در این مثال با فرض احراز شرط مندرج در بند الف، مصون‌سازی اثربخش محسوب می‌شود.
.
۷ . اثربخشی حداقل در زمان تهیه صورتهای مالی سالیانه یا میان‌دوره‌ای توسط واحد تجاری، مورد ارزیابی قرار می‌گیرد.
.
۸ . این استاندارد یک روش واحد برای ارزیابی اثربخشی مصون‌سازی مشخص نمی‌کند. روش انتخاب شده برای ارزیابی اثربخشی مصون‌سازی توسط واحد تجاری، بستگی به استراتژی مدیریت ریسک واحد تجاری دارد. برای مثال، در صورتی که استراتژی مدیریت ریسک واحد تجاری، تعدیل دوره‌ای مبلغ ابزار مصون‌ساز برای انعکاس تغییرات در قلم مصون شده باشد، واحد تجاری باید اثبات نماید که مصون‌سازی برای دوره مورد نظر به میزان زیادی اثربخش می‌باشد، تا زمانی که مبلغ ابزار مصون‌ساز بعداً تعدیل گردد. در برخی موارد واحد تجاری روشهای متفاوتی را برای انواع مختلف مصون‌سازی بکارمی‌گیرد. مستندسازی استراتژی مصون‌سازی واحد تجاری شامل روشهای واحد تجاری برای ارزیابی اثربخشی می‌باشد.
.
۹ . در صورتي كه واحد تجاری اقدام به مصون‌سازی کمتر از صددرصد برای پوشش ریسک قلم مصون‌شده نماید، مثلاً ۸۵ درصد، واحد تجاری باید اثربخشی را براساس تغییرات در ۸۵ درصد ریسک مصون‌شده ارزیابی کند.
.
۱۰ . در صورتي كه شرایط اصلی ابزار مصون‌ساز و قلم مصون‌شده یکسان باشد، تغییرات در ارزش منصفانه یا جریان نقدینگی قابل انتساب به ریسک مصون‌شده به احتمال زیاد به طور کامل یکدیگر را پوشش می‌دهند.
.
۱۱ . برای واجد شرایط بودن حسابداری مصون‌سازی، مصون‌سازی باید مربوط به یک ریسک شناسایی شده مشخص باشد و صرفاً مربوط به ریسکهای تجاری عمومی واحد تجاری نباشد، و باید در نهایت سود یا زیان واحد تجاری را تحت تأثیر قرار دهد.
.
.
.
پیوست شماره ۲: مثالهای توضیحی درخصوص مصون‌سازی
این مثالها جنبه توضیحی دارند و بخشی از استاندارد حسابداری شماره ۱۵ نمی‌باشند.
.
۱ . مصون‌سازی جریان نقدی با استفاده از قراردادهای آتی
شرکت الف در زمینه تولید آرد برای پخت انواع نان و کیک اشتغال دارد و گندم یکی از مواد اولیه مورد نیاز آن است. این شرکت در اول دی ماه سال ۸×۱۳ پیش‌بینی می‌کند که در ۳۱ خرداد سال ۹×۱۳ به ۰۰۰ر۱۰۰ کیلوگرم گندم نیازمند است که باید خریداری کند. از آنجا که مدیر شرکت، نگران افزایش قیمت گندم در این دوره زمانی است، با انعقاد ۹ قرارداد آتی، خود را در موقعیت خرید قرار می‌دهد. هر قرارداد آتی دربردارنده ۰۰۰ر۱۰ کیلوگرم گندم است. قرارداد آتی در ۳۱ خرداد سال ۹×۱۳ منقضی می‌شود که با تاریخی که مدیر انتظار دارد گندم خریداری شود یکسان است. وجه تضمین اولیه، ۱۰% مبلغ قرارداد است.
اطلاعات مربوط به قیمت نقدی خرید و قیمت خرید قرارداد آتی در جدول زیر خلاصه شده است:
.
.
|
|
قیمت هر کیلوگرم گندم- ریال |
|
|
تاریخ |
قیمت نقدی خرید |
قیمت خرید قرارداد آتی |
|
۱ دی ماه سال ۸×۱۳ |
۸۵۰ر۵ |
۹۰۰ر۵ |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۹۱۰ر۵ |
۹۷۰ر۵ |
|
۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
۸۷۰ر۵ |
۹۲۰ر۵ |
.
.
با توجه به اطلاعات فوق، مستندسازی مصون‌سازی به شرح مندرج در صفحه بعد است:
مدیریت ریسک و ماهیت ریسکی که باید مصون شود:
هدف مصون‌سازی، کاهش تغییرپذیری جریانهای نقدی خرید پیش‌بینی شده گندم در آینده است. انتظار می‌رود که تغییرات در جریانهای نقدی قرارداد آتی، در جبران تغییرات در جریانهای نقدی مورد انتظار معامله خرید آتی که به دلیل تغییرات قیمت خرید گندم رخ می‌دهد، اثربخش باشد.
.
ابزار مصون‌سازی:
۹ قرارداد آتی با موقعیت خرید که هر قرارداد دربردارنده ۰۰۰ر۱۰ کیلوگرم گندم به قیمت هر کیلو ۹۰۰ر۵ ریال است.
.
قلم مصون‌شده:
خرید پیش‌بینی شده ۰۰۰ر۱۰۰ کیلوگرم گندم در ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳.
.
نحوه برآورد اثربخشی مصون‌سازی
دو روش برای برآورد اثربخشی مصون‌سازی مورد استفاده قرار می‌گیرد:
۱ . روش اول با نگرش به آینده به بررسی میزان اثربخشی مصون‌سازی می‌پردازد. در این روش، همبستگی میان قیمت هر کیلوگرم گندم طبق قرارداد آتی با قیمت نقدی هر کیلوگرم گندم، طی چندین دوره زمانی برآورد می‌شود. اگر همبستگی بالا باشد و پیش‌بینی شود که این همبستگی بالا مستمر است، انتظار بر این خواهد بود که در آینده مصون‌سازی ریسک قیمت گندم با استفاده از قراردادهای آتی، اثربخشی بالایی داشته باشد.
.
۲ . روش دوم اثربخشی را با نگرش به گذشته و برمبنای روش تهاتر پولی برآورد می‌کند. این کار به وسیله مقایسه تغییرات در جریانهای نقدی مورد انتظار قرارداد آتی گندم با تغییرات مورد انتظار در جریانهای نقدی خرید پیش‌بینی شده گندم صورت می‌گیرد. به عبارتی، نتیجه تقسیم تغییرات در جریانهای نقدی انباشته یا دوره به دوره مورد انتظار ابزار مصون‌ساز به تغییرات جریانهای نقدی خروجی انباشته یا دوره به دوره خرید پیش‌بینی شده در آینده، اگر در محدوده ۸۰/۰ تا ۲۵/۱ قرار گیرد، مصون‌سازی، اثربخش تلقی می‌شود.
.
به طور کلی، رهنمود خاصی درباره نحوه اجرای آزمون اثربخشی ارائه نمی‌شود. ولی روش انتخاب شده باید از زمان شروع رابطه مصون‌سازی، مستند شود. برآورد اثربخشی مصون‌سازی، باید مبتنی بر استراتژی مدیریت ریسک واحد تجاری بوده و منطقی و یکنواخت با سایر روابط مصون‌ساز مشابه باشد، مگر آنکه ضرورت کاربرد روشهای مصون‌ساز دیگر به صراحت بیان شود.
.
انجام ثبتهای مورد نیاز:
در جدول زیر به مقایسه خرید طبق قرارداد آتی و خرید پیش‌بینی شده اشاره شده است:
.
.
|
شرح |
۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
مجموع |
|
|
کیلوگرم |
کیلوگرم |
|
خرید پیش‌بینی شده آتی |
۰۰۰ر۱۰۰ |
۰۰۰ر۱۰۰ |
|
خرید طبق قرارداد آتی |
۰۰۰ر۹۰ |
۰۰۰ر۹۰ |
|
بیشتر (کمتر) |
(۰۰۰ر۱۰) |
(۰۰۰ر۱۰) |
.
.
جدول فوق نشان می‌دهد که برای ۹۰% خریدهای پیش‌بینی شده، قراردادهای آتی منعقد شده است.
اول دی ماه سال ۸×۱۳: تنها ثبتی که در تاریخ عقد قرارداد انجام می‌شود، ثبت مربوط به پرداخت سپرده اولیه است.
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
حساب سپرده |
۰۰۰۳ر۱۰۰ر۵۳ |
|
|
موجودی نقد |
|
۰۰۰ر۱۰۰ر۵۳ |
|
بابت واریز سپرده اولیه برای خرید قراردادهای آتی گندم |
|
|
|
۰۰۰ر۱۰۰ر۵۳ = ۱/۰ × ۹۰۰ر۵ × ۰۰۰ر۱۰ × ۹ ۳ |
||
.
.
در مرحله بعد، باید اثربخشی مصون‌سازی به منظور انجام ثبتهای لازم در ۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ ارزیابی شود:
.
.
|
شرح |
قیمت خرید قرارداد آتی |
قیمت خرید نقدی |
|
۱ دی ماه سال ۸×۱۳ |
۹۰۰ر۵ ریال |
(۸۵۰ر۵) ریال |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۹۷۰ر۵ ریال |
(۹۱۰ر۵) ریال |
|
تغییرات قیمت |
۷۰ |
(۶۰) |
|
حجم خرید |
۰۰۰ر۹۰ کیلوگرم |
۰۰۰ر۹۰ کیلوگرم |
|
تغییرات قیمت |
۰۰۰۴ر۳۰۰ر۶ ریال |
۵(۰۰۰ر۴۰۰ر۵) ریال |
|
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ = ۷۰ × ۰۰۰ر۹۰ ۴ |
||
|
۰۰۰ر۴۰۰ر۵ = ۶۰ × ۰۰۰ر۹۰ ۵ |
||
.
.
با توجه به جدول فوق، نتایج آزمون تهاتر پولی عبارت است از:
نتیجه به دست آمده نشان می‌دهد که رابطه مصون‌سازی، اثربخش است. بنابراین ثبتهای مربوط به ۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ به شرح زیر خواهند بود:
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
قرارداد آتی |
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ |
|
|
سود یا زیان جامع |
|
۰۰۰ر۴۰۰ر۵ |
|
سود مصون‌سازی |
|
۰۰۰ر۹۰۰ |
|
بابت ثبت قراردادهای آتی به ارزش منصفانه |
|
|
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
موجودی نقد |
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ |
|
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ |
|
بابت تعدیل حساب سپرده در ترازنامه |
|
|
.
.
در مرحله بعد، به منظور انجام ثبتهای لازم در ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳، مجدداً اثربخشی مصون‌سازی مورد بررسی قرار می‌گیرد.
.
آزمون اثربخشی مصون‌سازی/ روش تهاتر پولی دوره به دوره
.
.
|
شرح |
قیمت خرید طبق قرارداد آتی |
قیمت خرید نقدی |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۹۷۰ر۵ ریال |
(۹۱۰ر۵) ریال |
|
۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
۹۲۰ر۵ ریال |
(۸۷۰ر۵) ریال |
|
تغییرات قیمت |
(۵۰) |
۴۰ |
|
حجم خرید |
۰۰۰ر۹۰ کیلوگرم |
۰۰۰ر۹۰ کیلوگرم |
|
تغییرات قیمت |
(۰۰۰ر۵۰۰ر۴)۶ ریال |
۰۰۰ر۶۰۰ر۷۳ ریال |
|
(۰۰۰ر۵۰۰ر۴) = (۵۰) × ۰۰۰ر۹۰ ۶ |
||
|
۰۰۰ر۶۰۰ر۳ = ۴۰ × ۰۰۰ر۹۰ ۷ |
||
.
.
اگر برای بررسی اثربخشی مصون‌سازی، از روش تهاتر پولی انباشته استفاده شود، نتایج به شرح زیر خواهد بود:
.
آزمون اثربخشی مصون‌سازی/ روش تهاتر پولی انباشته
.
.
|
شرح |
قیمت خرید طبق قرارداد آتی |
قیمت خرید نقدی |
|
|
ریال |
ریال |
|
تغییرات قیمت تا ۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ |
(۰۰۰ر۴۰۰ر۵) |
|
تغییرات قیمت تا ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ ۸ |
(۰۰۰ر۸۰۰ر۱) ۹ |
|
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ = (۰۰۰ر۵۰۰ر۴) + ۰۰۰ر۳۰۰ر۶ ۸ |
||
|
(۰۰۰ر۸۰۰ر۱) = (۰۰۰ر۴۰۰ر۵) + ۰۰۰ر۶۰۰ر۳ ۹ |
||
.
.
نتیجه به دست آمده نشان می‌دهد که رابطه مصون‌سازی، اثربخش است. بنابراین ثبتهای مربوط به ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ به شرح زیر خواهند بود:
.
الف. ثبتهای مربوط به تعدیل مبلغ قراردادهای آتی به ارزش منصفانه و تعدیل حساب سپرده
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
سود یا زیان جامع (سود تحقق نیافته قرارداد آتی) |
۰۰۰ر۶۰۰ر۳ |
|
|
زیان مصون‌سازی |
۰۰۰ر۹۰۰ |
|
|
قرارداد آتی |
|
۰۰۰ر۵۰۰ر۴ |
|
بابت تعدیل مبلغ قراردادهای آتی به ارزش منصفانه در ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
||
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
حساب سپرده |
۰۰۰ر۵۰۰ر۴ |
|
|
وجه نقد |
|
۰۰۰ر۵۰۰ر۴ |
|
بابت تعدیل حساب سپرده در ترازنامه |
||
.
.
ب . ثبتهای مربوط به تسویه قراردادهای آتی خرید گندم و حذف حساب سپرده
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
حساب سپرده |
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ |
|
|
قرارداد آتی |
|
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ |
|
بابت تسویه قراردادهای آتی خرید گندم |
||
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
وجه نقد |
۰۰۰ر۱۰۰ر۵۳ |
|
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۱۰۰ر۵۳ |
|
بابت حذف حساب سپرده |
||
.
.
یا اینکه می‌توان هر دو ثبت فوق را با یکدیگر تهاتر کرد و به صورت زیر نوشت:
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
وجه نقد |
۰۰۰ر۱۰۰ر۵۳ |
|
|
قرارداد آتی |
|
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ |
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۳۰۰ر۵۱ |
|
بابت تسویه قراردادهای آتی خرید گندم و حذف حساب سپرده |
||
.
.
ج . ثبتهای مربوط به خرید موجودی مواد اولیه و مصرف آن
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
موجودی مواد اولیه |
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۸۷ ۱۰ |
|
|
وجه نقد |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۸۷ |
|
بابت خرید موجودی مواد اولیه |
||
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۸۷ = ۰۰۰ر۱۰۰ × ۸۷۰ر۵ ۱۰ |
||
.
.
و اگر موجودی مواد اولیه در همان دوره مصرف شود، ثبت زیر نیز انجام می‌شود:
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
بهاي تمام شده کالای ساخته شده |
۰۰۰ر۲۰۰ر۵۸۵ |
|
|
سود یا زیان جامع (سود تحقق نیافته قرارداد آتی) |
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ |
|
|
موجودی مواد اولیه |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۸۷ |
|
بابت هزینه کردن موجودی مواد اولیه و حذف حساب سود یا زیان جامع |
||
.
.
|
شرح |
تغییرات قیمت |
تغییرات قیمت انباشته ابزار مصون‌ساز |
تغییرات قیمت قلم مصون‌شده طی دوره |
تغییرات قیمت انباشته قلم مصون‌شده |
تعدیل سود یا |
|
|
ریال |
ریال |
ریال |
ریال |
ریال |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ |
۰۰۰ر۳۰۰ر۶ |
(۰۰۰ر۴۰۰ر۵) |
(۰۰۰ر۴۰۰ر۵) |
۰۰۰ر۴۰۰ر۵ |
|
۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
(۰۰۰ر۵۰۰ر۴) |
۰۰۰ر۸۰۰ر۱ |
۰۰۰ر۶۰۰ر۳ |
(۰۰۰ر۸۰۰ر۱) |
(۰۰۰ر۶۰۰ر۳) |
.
.
۲ . مصون‌سازی ارزش منصفانه با استفاده از قراردادهای آتی
شرکت ب در زمینه تولید مفتول مس فعالیت می‌کند. این شرکت در اول دی ماه سال ۸×۱۳، ۰۰۰ر۱ تن مفتول مس به بهاي تمام شده هر تن ۰۰۰ر۲۰۰ر۱ ریال را به عنوان موجودی در اختیار دارد. مدیر شرکت، به منظور مصون‌سازی وضعیت مفتول مس در مقابل کاهش قیمت آن، اقدام به فروش قرارداد آتی برای ۰۰۰ر۱ تن مفتول مس به قیمت هر تن ۰۰۰ر۵۵۰ر۱ ریال می‌کند. قرارداد آتی در ۳۱ خرداد سال ۹×۱۳ منقضی می‌شود که با تاریخی که مدیر انتظار دارد مفتول مس به فروش برسد، یکسان است. ارزش منصفانه مفتول مس براساس قیمت بازار، کیفیت مفتول مس و شرایط تحویل آن تعیین می‌شود. در ۳۱ خرداد سال ۹×۱۳، مدیر شرکت قرارداد آتی را تسویه می‌کند و هر تن مفتول مس را به قیمت ۰۰۰ر۴۰۵ر۱ ریال به فروش می‌رساند. وجه تضمین اولیه، ۱۰% مبلغ قرارداد است.
قیمت نقدی فروش و قیمت قرارداد آتی به شرح جدول زیر می‌باشد:
.
.
|
|
قیمت هر تن مفتول مس – ریال |
|
|
تاریخ |
قیمت نقدی فروش |
قیمت طبق قرارداد آتی فروش |
|
۱ دی ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۵۰۰ر۱ |
۰۰۰ر۵۵۰ر۱ |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۴۵۵ر۱ |
۰۰۰ر۵۰۰ر۱ |
|
۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
۰۰۰ر۴۰۵ر۱ |
۰۰۰ر۴۵۵ر۱ |
.
.
با توجه به اطلاعات فوق، مستندسازی مصون‌سازی به شرح زیر است:
.
مدیریت ریسک و ماهیت ریسکی که باید مصون شود:
هدف مصون‌سازی، کاهش تغییرپذیری قیمت فروش مفتول مس در آینده است. انتظار می‌رود که تغییرات در ارزش منصفانه قرارداد آتی، در جبران تغییرات در ارزش منصفانه مفتول مس، اثربخش باشد.
.
ابزار مصون‌سازی:
قرارداد آتی با موقعیت فروش که دربردارنده ۰۰۰ر۱ تن مفتول مس به قیمت هر تن ۰۰۰ر۵۵۰ر۱ ریال است.
.
قلم مصون‌شده:
۰۰۰ر۱ تن مفتول مس
.
انجام ثبتهای مورد نیاز:
اول دی ماه سال ۸×۱۳: تنها ثبتی که در این تاریخ انجام می‌شود، ثبت مربوط به پرداخت سپرده اولیه است.
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
حساب سپرده |
۰۰۰۱۱ر۰۰۰ر۱۵۵ |
|
|
وجه نقد |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۵۵ |
|
بابت واریز سپرده اولیه برای فروش قراردادهای آتی مفتول مس |
|
|
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۵۵ = ۱/۰ × ۰۰۰ر۵۵۰ر۱ × ۰۰۰ر۱ ۱۱ |
||
.
.
در مرحله بعد، باید اثربخشی مصون‌سازی به منظور انجام ثبتهای لازم در ۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ ارزیابی شود:
.
.
|
شرح |
قیمت آتی تحویل کالا در |
ارزش منصفانه موجودی کالا برمبنای قیمتهای نقدی |
|
۱ دی ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۵۵۰ر۱ ریال |
۰۰۰ر۵۰۰ر۱ ریال |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۵۰۰ر۱ ریال |
۰۰۰ر۴۵۵ر۱ ریال |
|
تغییرات ارزش منصفانه |
۰۰۰ر۵۰ |
(۰۰۰ر۴۵) |
|
حجم فروش |
۰۰۰ر۱ تن |
۰۰۰ر۱ تن |
|
تغییرات ارزش منصفانه |
۰۰۰۱۲ر۰۰۰ر۵۰ |
۱۳(۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵) |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ = ۰۰۰ر۱ × ۰۰۰ر۵۰ ۱۲ |
||
|
(۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵) = ۰۰۰ر۱ × (۰۰۰ر۴۵) ۱۳ |
||
.
.
با توجه به جدول فوق، نتایج آزمون تهاتر پولی عبارت است از:
نتیجه به دست آمده نشان می‌دهد که رابطه مصون‌سازی، اثربخش است. بنابراین ثبتهای مربوط به ۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ به شرح زیر خواهند بود:
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
قرارداد آتی |
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
|
|
سود مصون‌سازی |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
|
بابت ثبت قرارداد آتی به ارزش منصفانه |
|
|
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
وجه نقد |
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
|
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
|
بابت تعدیل حساب سپرده در ترازنامه |
|
|
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
زیان مصون‌سازی |
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ |
|
|
موجودی کالا |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ |
|
بابت ثبت تغییرات در ارزش منصفانه موجودی کالا ۱۴ |
|
|
|
۱۴این ثبت، بابت تعدیل بهای موجودی کالا به ارزش خالص بازیافتنی آن انجام نمی‌شود، بلکه یکی از ثبتهای مربوط به فعالیت مصون‌سازی است. |
||
.
.
در مرحله بعد، به منظور انجام ثبتهای لازم در ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳، مجدداً اثربخشی مصون‌سازی مورد بررسی قرار می‌گیرد.
.
آزمون اثربخشی مصون‌سازی/ روش تهاتر پولی دوره به دوره
.
.
|
شرح |
قیمت آتی تحویل کالا در |
ارزش منصفانه موجودی کالا برمبنای قیمتهای نقدی |
|
۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۵۰۰ر۱ ریال |
۰۰۰ر۴۵۵ر۱ ریال |
|
۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
۰۰۰ر۴۵۵ر۱ ریال |
۰۰۰ر۴۰۵ر۱ ریال |
|
تغییرات قیمت |
۰۰۰ر۴۵ |
(۰۰۰ر۵۰) |
|
حجم خرید |
۰۰۰ر۱ |
۰۰۰ر۱ |
|
تغییرات قیمت |
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ ۱۵ ریال |
(۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰)۱۶ ریال |
|
۰۰۰ر۵۰۰ر۴ = ۰۰۰ر۱ × ۰۰۰ر۴۵ ۱۵ |
||
|
(۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰) = ۰۰۰ر۱ × (۰۰۰ر۵۰) ۱۶ |
||
.
.
آزمون اثربخشی مصون‌سازی/ روش تهاتر پولی انباشته
.
.
|
شرح |
تغییر در قیمت آتی تحویل کالاطبق قرارداد فروش آتی |
تغییر در ارزش منصفانه موجودی کالا بر مبنای قیمتهای نقدی |
|
|
ریال |
ریال |
|
تغییرات قیمت تا ۲۹ اسفند ماه سال ۸×۱۳ |
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
(۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵) |
|
تغییرات قیمت تا ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ |
۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵ ۱۷ |
(۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵) ۱۸ |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵ = ۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ + ۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ ۱۷ |
||
|
(۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵) = (۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵) + (۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰) ۱۸ |
||
.
.
نتایج حاصل از اثربخشی مصون‌سازی به روش تهاتر پولی دوره به دوره یا انباشته نشان می‌دهد که رابطه مصون‌سازی، اثربخش است. بنابراین ثبتهای مربوط به ۳۱ خرداد ماه سال ۹×۱۳ به شرح زیر می‌باشد.
الف. ثبتهای مربوط به تعدیل مبلغ قرارداد آتی و موجودی کالا به ارزش منصفانه و تعدیل حساب سپرده
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
قرارداد آتی |
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ |
|
|
سود مصون‌سازی |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ |
|
بابت تعدیل ارزش منصفانه قرارداد آتی |
||
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
زیان مصون‌سازی |
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
|
|
موجودی کالا |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ |
|
بابت ثبت تغییرات در ارزش منصفانه موجودی کالا |
||
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
موجودی نقد |
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ |
|
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ |
|
بابت تعدیل حساب سپرده در ترازنامه |
||
.
.
ب . ثبتهای مربوط به تسویه قرارداد آتی فروش مفتول مس و حذف حساب سپرده
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
حساب سپرده |
۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵ |
|
|
قرارداد آتی |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵ |
|
بابت تسویه قرارداد آتی فروش مفتول مس |
||
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
موجودی نقد |
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۵۵ |
|
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۵۵ |
|
بابت حذف حساب سپرده |
||
.
.
یا اینکه می‌توان هر دو ثبت فوق را با یکدیگر تهاتر کرد و به صورت زیر نوشت:
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
موجودی نقد |
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۵۵ |
|
|
قرارداد آتی |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۹۵ |
|
حساب سپرده |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۶۰ |
|
بابت تسویه قرارداد آتی فروش مفتول مس و حذف حساب سپرده |
||
.
.
ج . ثبتهای مربوط به فروش موجودی کالا
.
.
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
وجه نقد |
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۰۵ر۱ |
|
|
درآمد فروش |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۴۰۵ر۱ |
|
بابت فروش موجودی کالا |
||
|
شرح |
بدهکار |
بستانکار |
|
|
ریال |
ریال |
|
بهاي تمام شده فروش |
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۰۵ر۱ ۱۹ |
|
|
موجودی کالا |
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۰۵ر۱ |
|
بابت به هزینه بردن موجودی کالا |
||
|
۰۰۰ر۰۰۰ر۱۰۵ر۱ = ۰۰۰ر۰۰۰ر۵۰ – ۰۰۰ر۰۰۰ر۴۵ – ۰۰۰ر۰۰۰ر۲۰۰ر۱ ۱۹ |
||
تشکر از شما بدلیل اطلاع رسانی مفید و بسیار ارزشمندتان
موفق باشید
سلام و تشکر از لطف شما
ضمن اینکه بنده هم از همکار محترمم ، به خاطر انتشار و اطلاع رسانی این پیشنویس تشکر و قدر دانی میکنم.
بااحترام